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“一带一路”倡议下高水平对外开放的税收支持体系建设
时间:2020/9/17 14:18:23    来源:地方财政研究2020年07期      作者:陈斌

陈斌/厦门国家会计学院


内容提要:税收作为全球治理的重要工具,在推进“一带一路”建设、构建开放型经济新体制中发挥了关键性作用,取得了阶段性成果。随着“一带一路”建设进入高质量发展的新阶段,税收的影响将更加突出和直接。本文立足于“一带一路”建设进入高质量发展的新阶段,在回顾“一带一路”建设税收支持体系已有成果的基础上,通过对“走出去”企业税收需求问卷调查结果的分析,提出全面打造“一带一路”税收支持体系的“升级版”的思路,以期为推动我国新一轮高水平对外开放提供更加有力的税收支持。

关键词:一带一路  对外开放  税收支持


“一带一路”倡议自2013年提出以来,在共商、共建、共享原则引导下,通过几年来不懈的夯基垒台、立柱架梁,完成了总体布局,取得了阶段性成果,成效惠及沿线国家,也得到了越来越多的国家以及国际组织的认同。“一带一路”正成为推动全球开放合作、改善全球经济治理体系、促进全球共同发展繁荣、推动构建人类命运共同体的中国方案。2018年8月,习近平总书记在推进“一带一路”建设工作5周年座谈会上的讲话中指出,下一阶段推进共建“一带一路”工作的总要求是推动共建“一带一路”向高质量发展转变。过去几年,税收作为全球经济治理的重要工具,在推动“一带一路”共建中发挥了关键性作用,取得了丰硕的成果。随着“一带一路”建设进入高质量发展的新阶段,税收的作用将会更加直接和突出。我们需要站在新的历史起点来理解“一带一路”新发展目标的内涵,在回顾“一带一路”建设税收支持体系“现实版”的基础上,根据“走出去”企业的税收需求,研究全面打造“一带一路”税收支持体系的“升级版”,为推动我国新一轮高水平对外开放提供更加有力的税收支持。

一、税收支持“一带一路”建设的“现实版

“一带一路”倡议提出以来,税务部门通过完善跨境投资的税收政策、出台税收服务“一带一路”建设的各项措施、积极推进国际税收合作,积极为跨境纳税人减轻税收负担,避免双重征税、解决涉税争议,有效服务了我国“引进来”和“走出去”的对外开放战略,搭建起了“一带一路”建设税收支持体系的基本框架。

(一)制定完善跨境贸易和投资税收政策,助力“一带一路”建设

一是解决了现行境外所得税收抵免政策抵免不足以及抵免层级太少的问题,发布了《关于完善企业境外所得税收抵免政策问题的通知》(财税[2017]84号),明确在分国不分项抵免方法的基础上,增加不分国不分项的综合抵免方法,并适当扩大间接抵免层级,这项政策有效降低了“走出去”企业的税收负担,提高了我国所得税的国际竞争力。二是实施了境外投资者境内利润再投资递延纳税政策,这项政策对激励境外投资者的投资热情、有效抑制资本外流,具有鲜明的政策导向。三是结合“营改增”改革,明确跨境服务出口增值税免税或零税率政策,不断优化出口退税政策。针对37项跨境应税服务实行了零税率或免税政策。四是出台了《关于企业境外承包工程税收抵免凭证有关问题的公告》(国家税务总局公告2017年第41号),解决了境外工作承包工程面临的所得税抵免凭证问题,简化了在境外提供建筑服务享受免税优惠的证明材料。五是取消委托境外研发费用不得加计扣除的限制。六是实施了出口退(免)税分类管理,大大简化了出口退(免)税流程,提高了出口企业的税法遵从度。

(二)加快谈签和修订国际税收协定的进程,不断完善国际税收法律制度保障

目前,我国已与107个国家(地区)签署了税收协定,其中包括54个“一带一路”沿线国家。我国已经成为世界第三大协定网络,广泛的税收协定网络有力地配合了一带一路建设,有效降低了“一带一路”建设各参与主体的税收负担。譬如,仅税收协定中的利息条款每年就为“走出去”企业减免境外税收数百亿元,为“一带一路”建设创造了有利的融资环境。此外,税收协定为跨境投资者享受东道国税收待遇和有效解决税收争议提供了法律依据。据统计,仅2015年到2017年,国家税务总局依托税收协定网络,与有关国家税务主管当局开展双边税收磋商211例,为跨境投资企业消除重复征税128.78亿元[1],有力地维护了“走出去企业的合法税收权益,为“一带一路”建设提供了更为稳定的税收政策预期。

(三)针对企业面临的实际困难,积极落实“一带一路”各项税收服务举措

一是陆续推出服务“一带一路”建设10项税收措施,拓展国别税收咨询等8个方面服务举措,从支持引进来到助力走出去,为“一带一路的跨境投资者提供全方位的税收支持;二是建立国别税收信息研究机制,以帮助跨境纳税人动态把握“一带一路沿线国家的税收政策,提高跨境投资的科学决策;截止目前,国家税务总局已公开发布75份国别投资税收指南,全面覆盖一带一路建设主要参与国家(地区)以及我国走出去企业的主要投资国;三是发布《走出去税收指引》,为纳税人提供涵盖税收政策、税收协定、管理规定、服务措施等四个方面83个具体事项的政策索引,为走出去纳税人提供权威的税收政策指导和帮助,帮助企业有效防范境外投资税收风险;四是加强平台建设,优化纳税咨询服务,在全国12366纳税服务热线开通一带一路专席,解答走出去企业的政策咨询,回应纳税人的服务诉求;建设12366上海(国际)纳税服务中心,为跨境纳税人提供双语服务;五是开展形式多样的政策宣传辅导,帮助纳税人掌握税收政策,全国税务系统每年通过在线访谈、网页专题、集中辅导等多种形式的宣传辅导活动,介绍一带一路相关税收政策和税收服务一带一路的举措,为纳税人提供便捷的政策咨询;六是合理引导中介机构服务一带一路企业,为“走出去”企业提供重点投资国税收法律咨询方面的专业化服务。

(四)深化国际税收合作,营造稳定的税收环境

一是我国积极参与经济合作与发展组织、国际货币基金组织等国际组织的多边税收合作机制。2013年签署了《多边税收征管互助公约》,2015年签署了《金融账户信息自动情报交换多边主管当局协议》,并于20189月正式开展自动情报交换。2016年签署了《转让定价国别报告多边主管当局协议》,2017年我国与66个国家和地区共同签署了《实施税收协定相关措施以防止税基侵蚀和利润转移的多边公约》。二是加大税收情报交换力度。截止目前,我国已与10个国家签订了双边税收情报交换协定。三是积极推动一带一路税收合作机制的建立。20185月,以一带一路税收合作为主题的国际税收会议在哈萨克斯坦首都阿斯塔纳举办,参会各方联合发布了《阿斯塔纳一带一路税收合作倡议》,标志着一带一路税收合作长效机制的框架性构想已初步形成。20194月,第一届“一带一路税收征管合作论坛在浙江乌镇召开,宣告“一带一路税收征管合作机制正式成立。

二、对“走出去”企业税收需求的问卷调查分析

为了更好地了解“走出去”企业的税收需求情况,以期为税收支持体系的完善提供可靠的依据和方向。笔者选择了一部分有代表性的“走出去企业,通过发放《一带一路走出去企业税收需求调查表》和实地访谈的方式收集纳税人的税收需求。本次调研共有28家单位参与,其中,国企占44.7%,民企占28.9%,外资企业占8%,其他(包括会计师事务所、对外投资主管部门、事业单位、产业协会等)占18.4%。“走出去”企业涉及的国家主要有:印度尼西亚、柬埔寨、马来西亚、菲律宾、新加坡、越南、老挝等。“走出去”企业主要从事制造业、采矿业、农林牧渔业、批发业、房地产等行业。通过对问卷调查结果的分析,笔者将当前走出去”企业的主要税收诉求整理归纳为三个方面:

(一)税收制度体系建设层面的诉求

调研结果显示,“走出去”企业最关注的税收制度问题有四个方面:一是进一步完善境外投资税收激励政策。与发达国家相比,我国现行境外投资税收激励政策还存在覆盖面过窄,方式单一等问题。“走出去”企业希望我国建立多层次的境外投资税收政策支持体系,税收政策能够在产业导向和重点区域有所侧重。在税收激励方式上,希望能建立起以延迟纳税、投资风险准备金、亏损结转等间接优惠措施为主,多种优惠手段相辅的境外投资税收优惠体系。二是进一步完善税收抵免制度。我国现行的“抵免法”虽然符合税收中性原则,但是当来源国税负高于我国时,采用“抵免法”仍然无法完全消除重复征税,因此,参与调研的企业都希望我国采用“免税法”来最大限度地消除双重征税问题。三是及时修订和谈签新的税收协定。税收协定对消除跨境纳税人的重复征税、解决涉税争议、保障企业合法权益方面具有重要的作用,是“一带一路”税收制度建设的基础。目前“一带一路沿线国家中尚有11个国家未与我国签订税收协定,并且大多数税收协定签订于二十世纪末,且内容仅限于所得税和财产税的协调,增值税、消费税等流转税的协调仍然是空白,已经不适应我国对外开放新格局的需要,有待重新谈签修订。在我国与“一带一路”沿线54个国家签订的税收协定中,包含税收饶让条款的仅有19个,占比仅35%。尽管税收饶让有利于企业“走出去”,但是也会因为税收饶让条款被滥用,而损害到投资国的利益。“走出去企业希望我国在修订和谈签新的税收协定时,能够进一步完善纳税人权益保护条款,为应对海外税收风险提供制度保障。四是进一步提高税收政策的确定性、完备性。随着经济全球化和社会信息化的发展,各种新型商业业态和商业模式层出不穷,然而目前税收制度的建设明显滞后于经济交易,导致许多“走出去”企业的商业模式在适用税收政策时遇到了困难。“走出去企业希望通过提高税收制度的确定性和完备性来增强税收结果的确定性,以实现企业的理性决策和最大限度避免双重征税的目标。

(二)税收服务层面的诉求

“一带一路”沿线国家复杂的税收制度和相对落后的税收征管水平是“走出去企业面对的最大考验,如果企业税收风险防范措施不到位,就会在“走出去过程中遭遇税收风险。调研结果显示,大多数走出去企业缺乏税收风险防范意识,在发生税收风险时,有21%的企业选择顺从当地税务机关,没有考虑寻求我国税务部门的帮助。有65%的企业不知道利用税收协定以及双边磋商机制等手段来维护自身的税收权益。

“走出去”企业对税收服务的诉求主要有三个方面:一是希望建立“一带一路”沿线国家税收信息数据库。“走出去”企业面临的税收风险很大程度上是因为对投资国的税收政策不了解所导致的,因此他们迫切希望税务部门能将“一带一路沿线各国的税收政策、税收优惠、税收征管、反避税方面的法规以及一些经典的税收案例收集并整理,建立专门的一带一路税收信息数据库,为企业提供查询便利。二是希望税务机关加强对税收风险的指引。“走出去”企业希望税务机关能够针对企业在境外投资经营中面临的主要税收风险点,提出具体的税收风险指引,帮助企业避免税收歧视和双重征税,提高企业防范税收风险的能力。三是希望税收服务更加精细化。“走出去”企业面临的是陌生的、复杂的外部投资环境,从事着不同领域的投资业务,因此具有针对性的个性化服务是他们最迫切的需求,他们希望税务部门能够根据企业的投资国家、行业特点、量身定制税收服务的内容,为企业的投资决策和税收规划提供高水平的服务。

(三)国际税收合作层面的诉求

国际税收合作是构建合作共赢的国际税收关系,为走出去企业参与国际竞争提供公平环境的重要途径。从调查问卷的结果来看,走出去企业对国际税收合作方面的诉求主要有两个方面:一是希望建立和完善“一带一路”国家税收协调和合作机制。利用现有的《多边税收征管合作公约》、《税收情报交换协议》等合作平台,加强“一带一路国家间的税收情报交换和税收征管合作,推动建立多层次、差异化的“一带一路”税收协调与合作机制,为“走出去企业营造公平、公正、透明的国际税收治理环境。二是希望进一步完善和创新税收争议的解决机制。借鉴各国最佳实践,拓宽税收争议解决的途径,为“一带一路”税收争议快速、有效地解决提供新的思路和方案。

三、打造“一带一路”税收支持体系的“升级版”

推动共建“一带一路”向高质量发展转变是当前共建“一带一路”工作的基本要求。贯彻落实好这个基本要求,必须要打造适应“一带一路”高质量发展的“升级版”税收治理体系,这是实现高质量发展、推动高质量开放的必然选择。按照税收现代化建设的要求,笔者认为,“升级版”的税收支持体系的建设目标是打造与我国对外开放新格局相适应的境外投资税收制度体系、现代化税收管理体系和共赢共享的国际税收合作体系。

(一)打造“一带一路税收制度的“升级版”

税收支持“一带一路”高质量发展,从根本上看,需要按照税收现代化发展的要求,构建一套与我国对外开放新格局相适应的科学规范、体系完备、运行有效的税收制度体系。笔者认为应从以下两个方面完善境外投资税收制度:

1.增强境外投资税收政策的确定性、导向性和完备性。第一,以全面落实税收法定原则为契机,将“一带一路的税收制度建设融入到主要税种的立法和修订工作中,提高税收政策的透明度,减少税收政策的不确定性,为纳税人营造具有稳定性、权威性、确定性的税收环境。譬如,根据走出去企业的现实需求,依托企业所得税法和个人所得税法的修订,进一步完善对外投资企业所得税制度、个人所得税的反避税法规等等。第二,根据一带一路建设的需要,研究制定重大项目、重点领域,如基础设施建设、自由贸易港、境外合作园区的税收优惠政策,同时,要考虑WTO反补贴规则对税收优惠政策的约束,妥善处理税收优惠政策的合理性和合规性问题。第三,建立多种优惠手段协调运作的税收优惠体系。除了完善减免税这种直接优惠以外,应考虑增加间接税收优惠的手段来降低走出去企业的税收负担,比如引入海外投资风险准备金制度、境外亏损弥补制度等。

2.完善税收协定网络。根据当前国际经济形势和“一带一路”的新发展目标,下一阶段应着力从以下五个方面完善我国的税收协定网络:第一,加快推进我国与沿线国家的双边税收协定谈签工作,扩大和完善我国的税收协定网络。国家税务总局应当会同相关部门,在综合考虑双边投资金额、投资增长趋势等因素的基础上,制定谈签税收协定的方案与进度安排,对于与我国经济往来关系密切的国家,应当尽快签订税收协定。第二,积极推进我国与沿线部分国家重新修订双边税收协定。通过重新修订与沿线国家的双边税收协定,推动双方在经济和税收层面的深度合作。第三,完善税收饶让制度。考虑我国要兼顾“引进来”和“走出去”,兼顾国家税收权益和企业利益,因此在对税收协定进行修订时,应根据我国产业战略布局和各个国家(地区)的资本流动的情况,灵活地、合理地选择税收饶让条款。同时,为了限制滥用行为,保障国家税收权益,在税收饶让条款中应增加适用条件限制。第四,提升税收协定条款的有效性。为了应对数字经济发展所带来的商业模式的改变以及各国税制改革所带来的税收政策不确定性,要进一步研究和完善税收协定中的常设机构、股息、利息、特许权使用费等条款。第五,防止税收协定的滥用,增加协定的反避税条款。根据税基侵蚀和利润转移(BEPS)行动计划的要求,我国在与避税港国家(地区)谈签、修订税收协定时,应当在税收协定中加入防止税收协定滥用的利益限制条款或主要目的测试条款。

(二)打造“一带一路税收管理体系的“升级版”

共建“一带一路”的过程中,如何创新税收服务模式,服务好“走出去”企业,管理好跨境投资活动,是税收现代化建设的题中之义。税务部门要认真调研“走出去”企业的诉求,积极推进管理制度创新和管理实践创新,推动税收服务现代化的加速前进。

1.税务部门应持续跟踪“走出去”企业的税收需求,实施精准的税收服务,助力“走出去”企业行稳致远。一是探索实施分类服务,提高税收服务的有效性和针对性。根据“走出去”企业的规模、行业特点等,实施分类服务。针对大型企业组织结构复杂、跨境并购重组业务频繁且关联交易较多的特点,税收服务的重点应体现在及时提醒税务风险,协助企业进行双边磋商,签订预约定价协议,重大税务事项申请事先裁定等方面;针对中小企业实力薄弱、资金不足,缺乏税收政策研究能力,抗风险能力弱的特点,税收服务重点应体现在提供政策咨询、开展一对一纳税辅导、协助企业享受境外税收优惠、应对税收争议等方面。二是探索建立重大税务事项事先裁定制度。税务事先裁定制度为纳税人提供了确定的税收指引,形成稳定的政策预期,降低了因税法不确定性所带来的税收风险。当“走出去”企业的重大涉税事项出现难以适用税法的情形时,可以向税务机关申请税务事先裁定,税务机关在法律授权的范围内做出裁定,纳税人依据裁定缴纳税款,纳税人遵从裁定而发生少缴或不缴税款的,可以免除缴纳责任。

2.加强税收信息的收集和分析,开展税收风险管理工作。税收管理的最终目标是提高纳税人的税法遵从度,降低纳税人的税收风险,其实质也是税收服务。一是建立和完善国际税收风险监控体系。税务机关应持续加强对国外税制发展的动态跟踪研究和资料收集分析,及时发布对各国税收政策的调研报告和风险提示指南,帮助企业及时掌握投资国的税收政策变化情况,评估税收风险。二是运用大数据分析手段做好“走出去”企业的税收风险的识别、评估和提示,开展全方位的数据收集,全面覆盖“走出去”企业的财务信息、经营信息,在此基础上,建立“走出去”企业税收风险识别库,实施全面的税收风险监控。

3.加强税收共治,构建税收保障机制。在共建“一带一路”的过程中,需要完善的税收治理体系作为支撑,对税收治理体系而言,需要各部门构建共治格局。一是应推动建立各相关部门信息共享和合作机制。税务部门应加强与金融、工商、海关、商务等部门的协同配合,加强部门间的信息交流与共享,共建“走出去”企业信息共享平台和服务协作机制。二是充分发挥中介机构的专业经验,为“走出去”企业提供多层次、多元化服务。一些国际知名的会计师事务所、律师事务所、管理咨询公司等中介机构拥有大量高素质的优秀人才和遍布全球的服务机构,和世界各国政府和纳税人之间保持着密切的联系,能够及时收集投资国(地区)和纳税人的信息,通过与投资国(地区)政府沟通,反馈企业的诉求,促使投资国(地区)改善投资环境,维护“走出去”企业的税收利益。税务机关应当与中介机构相互协调、相互补充,充分发挥中介机构的专业经验,共同为“走出去”纳税人提供全面的信息和技术援助。

4.加强“走出去”企业的反避税管理,这既是我国落实税基侵蚀与利润转移(BEPS)行动计划的重要举措,也是维护国家税收权益的必然选择。笔者认为,税务部门应从以下几方面加强对“走出去”企业的反避税管理:一是要重点研究无形资产的转让定价制度。随着数字经济的快速发展,与无形资产有关的关联交易越来越普遍,因此我们要重点关注无形资产的转让定价问题,坚持以经济关联和价值创造原则为指导,强调市场溢价、成本节约等地域性因素对无形资产价值形成的贡献,建立完善的无形资产转让定价规则。二是根据BEPS行动计划的要求,加大对“走出去”企业在准备、提交转让定价文档和国别报告的执行力度,促进企业对税法的遵从,降低被境内外税务机关调查的风险。三是积极推进“走出去”企业就跨境关联交易申请预约定价协议(APA)的谈签。预约定价不仅可以使“走出去”企业的纳税义务得以明确,而且还可以减少事后检查的税务风险和避免发生税务争议所耗费的时间和成本。

(三)打造“一带一路”国际税收合作的“升级版”

在“升级版的国际税收合作机制的建设中,要重视税收协调原则的顶层设计,兼容“一带一路”国家税收制度的多样性和复杂性,通过双边和多边谈判,构建一带一路税收合作机制,以解决各国税法冲突所导致的双重征税和双重不征税问题,为双边和多边税收争议的解决提供协调方法和协调程序,推动“一带一路”国家和地区实现共赢共享发展。

1.强化“一带一路”国家税收利益分配原则的顶层设计。主权运用和国际协调一直是国际税收关系的主要矛盾,国际税收利益协调的领域包括关税协调、间接税协调、直接税协调。第一,关税协调是推动“一带一路”经贸自由化的必然措施,通过签署自贸协定和建立自由贸易区,“一带一路”沿线国家可以实现成员国关税水平的大幅度下降,从而逐步消除各成员国之间的关税壁垒。最终,在“一带一路”建立关税同盟区,实现区域成员国对内的零关税税率和对外的统一关税税率。第二,虽然间接税的目的地协调原则已经明确,但是随着数字经济的发展,无形资产和跨境劳务的增值税协调仍面临着现实征管问题,因此,增值税的跨境征收管理问题应是我们的研究重点。第三,直接税协调是影响“一带一路”建设的最主要税收因素,直接税协调主要以税收协定的方式体现,目前税收协定在常设机构和所得认定标准上还存在一定的局限性,如何突破这些局限性,应是我们的研究重点。

2.探索建立“一带一路”区域税收合作机制。作为“一带一路”倡议的发起者和推动者,我国要积极推动“一带一路”区域税收合作机制的建立,通过与一带一路沿线国家的国际税收合作,共同应对世界新格局给税收征管带来的挑战,共同维护和建设良好的“一带一路”区域税收秩序。一是构建“一带一路”区域税收治理机制。可以借鉴《BEPS多边公约》的做法,先在反避税领域建立一些专项性的区域税收协定,然后逐渐发展到综合性的区域税收协定。二是构建“一带一路”区域税收合作平台。“一带一路”区域已经建立了很多合作平台,例如:中国-东盟合作平台、上海合作组织、亚非领导人会议、博鳌亚洲论坛、亚洲税收论坛(ATF)等,可以在现有合作平台的基础上,推动多层次的税收合作,待时机成熟的时候,可以建立专门的“一带一路”区域税收合作平台或组织。三是建立“一带一路”区域税收长效合作机制。《阿斯塔纳一带一路税收合作倡议》的发布为建立一带一路区域税收合作长效机制提供了架构性设想,但是如何将设想转变为更稳定和正式的税收合作框架,仍然需要各国共同进行研究。

3.完善“一带一路”税收争议解决机制。针对“一带一路”建设合作项目的税收争议,我们需要重点研究以下三方面内容:一是完善税收协定中的相互协商程序(Mutual Agreement Procedure,简称MAP)。根据“一带一路”国家的特征,修订和细化MAP的相关协商条款,研究MAP有效性的最低标准和最佳方案在实践中的运用,使MAP在税收争议解决中发挥实质性作用。二是完善转让定价相应调整协议和预约定价安排谈签机制。BEPS行动计划第14项行动计划将实施预约定价安排列为提高相互协商程序效果和效率的最佳实践,因此我们应研究如何完善预约定价安排,规范和细化预约定价安排谈签流程,使预约定价安排成为解决转让定价争议的有效制度安排。三是将国际仲裁制度引入国际税收争议解决机制。国际税收仲裁是指税收争议的双方将争议事项交给国际第三方机构居中评判和裁决的争议解决机制,这项机制是对MAP的改进。我们应研究如何在MAP中纳入税收仲裁条款,提高税收争议解决的效率。

4.加强“一带一路”国际税收情报交换。国际税收情报交换是“一带一路国际税收合作的基础,以金融账户涉税信息自动交换标准(CRS)和跨国公司国别报告自动交换为代表的全球自动情报交换时代已经到来,我国要积极引领“一带一路”沿线各国加入《多边税收征管互助公约》和CRS,循序渐进地推进各国税收征管水平和税收情报交换技术,消除各国的信息壁垒,共同提高“一带一路”区域税收治理能力。

5.构建与国际税收管理相适配的税收组织体系。税收组织体系是实现税收管理的组织保障,“一带一路”国际税收合作迫切需要建立一套完善的税收组织保障体系。一是建立以纳税人为中心,整合各个税种跨境征管职能的一体化国际税收管理部门,从而能够全面系统地掌握跨境税源的真实信息,保证税收协定的有效执行,更好地维护国家和“走出去”企业的税收权益。二是加强国际税收人才的培养和培训力度,打造一支包括税收协定谈判专家、税收争议处理专家、反避税专家在内的国际税收专业人才队伍。三是探索建立税务人员派驻机制。在“一带一路”重点国家的使领馆派驻税务参赞,不仅有利于加强与当地税务当局的沟通合作,也有利于了解“走出去”企业的税收信息,及时解决相关税收争议。


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