财政部财政科学研究所

一、秦汉集权财政体制的解体

    秦始皇统一中国，第一次在中国建立了统一的专制集权财政体制。但是，秦很快就灭亡了，真正再次重新在中国建立起统一的专制集权财政体制的是汉武帝。秦灭亡的原因很多人都归罪为其繁重的赋役负担。秦赋役负担固重，但与列国相比，并非最重的，而秦律天下同一，六国故地人民负担并不重于秦地。但集权财政体制却使这个负担迅速加剧放大。古代交通不便，无论税收的集中，还是人民服劳役，成本都很大。据孙子估计，战国时期，运输成本约有20倍(《孙子兵法·作战篇》)。秦代统一后，运输的距离突然加大，主父偃估算从山东沿海运输粮食到河套地区，运输损失将近200倍(《史记·平津侯主父偃列传》)。另一个是秦统一前各国税制基本因地制宜，而秦制的一统，也给各地人民带来了很大不便。

    转运之苦，税制划一对地方的制约，几乎贯穿整个帝国时代，成为二千年财政体制的“集权－分权”怪圈中一股重要的理性行政考量因素。在古代中国，集权体制为常态模式，分权为变态模式。集权体制内总存在分权的诉求，分权总是不断向集权过渡。

    汉统一之初，惩秦之弊，并没有马上重建集权体制，而是在一定程度上实行了分权体制。如在吴地，“益铸钱，煮海水为盐。以故无赋，国用富饶。”(《史记·吴王濞列传》)齐地“因齐故俗”(《史记·曹相国世家》)，采用齐国旧制，通工商之业，便鱼盐之利。汉初经过七十年休养生息，郡国“自拊循其民”的磨合，到汉武帝时，才重新建立起统一的集权财政体制，也可以说中国传统财政体制的常态模式基本定型于此时。

    主管国家财政的大司农在全国各郡县分建仓库，设仓长管理。由大司农负责转输调拨，一部分转运边地备战，一部分入上林，供中央使用，一部分留在地方以备凶灾。调度有严格的程式，大司农的调度要以皇帝的命令行事。这种蓄积型的集权模式，中央是通过严格控制地方仓库来实现集权的目的。在地方的仓库，所属权和调拨权都属于中央财政，不能认为是地方财政。

    东汉末年，黄巾起义，在镇压起义的过程中，豪强并起，州郡纷纷扩张势力，同东汉王朝保持若即若离的关系。集权财政体制在一次次动荡中，渐次瓦解。在新体系建立的过程中，国家必须要面对的是地方财政扩张的现实，一方面是重新建立集权，一方面在集权的同时，给予适度的分权。由于政治环境经济环境的不同，在当时的中国南北分别实行了不同形式的财政分权。

二、南朝的税收分权制

    东汉末年，天下三分，孙坚孙权兄弟割据江东，西晋短期统一，南北再度分裂，东晋、宋、齐、梁、陈先后划江而治，史称“六朝”。

    孙策于兴平二年(195)率淮泗兵南渡，进取江东，先后攻占会稽、吴郡、丹阳、豫章、庐陵、庐江六郡，砥定业基。孙策诛江东英豪，转攻山寇，以霹雳手段从事新政权的初建工作，但激起反抗，转瞬被刺身亡。于是继承者孙权改弦更张，有了包容有了妥协有了让步。于是有“赐田复客”、“食奉邑”、“世袭领兵”制，多方面分割共享财源。西晋短期统一，还没有完全整合江南，就北方沦陷，东晋王朝等依附江南以求生存，于是有了更多的让步。在政府间财政关系方面，就表现为某种形式的税收分权制，也就是中央在保障原有正税之外，赋予地方自行争收其他地方税的权利。

    中央税主要是田租、户调，以及市税等。地方税除了供应地方官员俸禄的“禄米”、“禄绢”之征外，还有各种工商杂税和传屯邸冶专利收入等。虽然在中央税和地方税中都有商税，但是商税不是共享税，中央是统一征收的市税，地方是在此外征收的其他名目的商税或附加税。所谓“市税繁苦”(《宋书》卷三《武帝纪》)、“市税重滥”(《南齐书·豫章文献王传》)。

    中央税有统一的制度和固定的数额。为了保证中央税收，刘宋政府开始在各地方设台传，派出台传御史控制。州郡台传各有仓库，储备国家税收收入部分。并设豫章仓、钓矶仓、钱塘仓等大贮备处，以供储备和在州郡间调度平衡。(《隋书·食货志》)

    地方税由地方自行开征，并无一定之规。其约束机制有二：一是中央政府的监督约束；二是地方长官个人道德的约束。中央政府的约束力主要看当时中央力量的强弱，六朝朝代更迭频繁，一般每个朝代初建时比较强势，然后逐步转弱。如刘宋初建，就曾诏：“州郡县屯池塞，诸非军国所资，利入守宰者，令一切除之。”(《宋书·武帝纪》)南齐时也曾经下诏：“守宰相承，有何供调，尚书精加洗核，务令优衷。事在可通，随宜开许，损公侵民，一皆止却，明立定格，班下四方，永为恒制。”(《南齐书·豫章文献王传》)梁建立后，也曾经想进行清理，曾经下诏“凡远近分置、内外条流、四方所立屯、传、邸、冶，市埭、桁渡，津税、田园，新旧守宰，游军戍逻，有不便于民者，尚书州郡各速条上，当随言除省，以舒民患。”(《梁书·武帝纪下》)这种约束力在当时实在很有限，以致诏书频下，有令难止。二是地方长官的自我道德约束，遇到几个好官，会采取一些减免地方税的措施，减轻人民负担。如南齐萧嶷出任荆州刺史，“以市税重滥，更定樢格，以税还民。禁诸市调及苗籍。”(《南齐书·豫章文献王传》)零陵郡，除中央税之外，地方杂税有四千石，范云到任后，“止其半”。(《南史·范云传》)史载梁武帝选官“务选廉平，皆召见御前，亲勖政道。”(《资治通鉴·梁纪》)但因为约束监督力量有限，遇到贪官也会无限加税，于是各种名目的税层出不穷。梁竟陵太守鱼弘曾宣称：“我为郡，所谓四尽：水中鱼鳖尽，山中麋鹿尽，田中米谷尽，村里百姓尽。”(《梁书·鱼弘传》)埭税，又叫牛埭税，原是为了借牛力牵船。都是为了方便商旅，收取一定维持费用，后来竟演变为税。为了征收更多的税，地方更是广设桁渡，仅建康就有24处(《建康实录·晋烈宗孝武皇帝》)。繁重的地方税不仅加重了人民的负担，也严重影响了人民的生活。

    地方长官在深挖地方税源的时候，也有地方间互相争夺边界地带税源和侵占中央税的情况出现。梁武帝曾经多次下诏赦免，“凡失散官物，不问多少，并从原宥”，“侵割耗散官物，无问多少，亦悉原除。”“凡主守割盗，耗散官物……皆悉从恩。”(《梁书·武帝纪下》)从这也可知道地方长官侵占中央税收入的情形在当时的严重程度。

    由于缺乏必要的制约，地方长官滥用征税权，必然导致地方财政收入大于国家财政收入。中央政府于是采取让地方长官“献奉”的方式来分享地方财源。一般节庆或有大事，则要求地方“各献金帛等物，以助国用。”在当时地方长官离任还有所谓“送故费”，这个费用特别巨大，一般都是数百万，几至地方“府库为之空虚”(《宋书·长沙景王刘道怜传》)。中央也采用“贡献”的方式，让他们吐出一些。崔慧景每次离任，“辄倾资献奉，动数百万。”(《南齐书·崔慧景传》)这种“献奉”是强制性的，宋孝武帝时，“刺史二千石罢任还都，必限使献奉。”(《南史·垣护之传》)“(献奉)多者便云称职，所供微少，言为弱惰。”(《魏书·岛夷萧衍传》)有些官员吝于“献奉”的，竟遭诛杀。(《南齐书·曹流传》)

    在税收分权制实行后，地方建设费用，如教育办学、水利兴修、救济流民基本都由地方负责支出。有些时候，地方长官可向中央政府提请资助，也可以由国库调拨一部分，然后地方再配套一部分经费。支出内容和数额并无具体制度规定，多由地方长官自行决定。如东晋时荆州水灾，刺史殷仲堪动用地方财力救助，以致本州仓廪空竭。(《晋书·桓玄传》)梁时有北徐州刺史萧暎“常载粟帛游于境内，遇有贫者，即以振焉。”(《南史·梁宗室下》)再如东晋时规定，地方每千户就得建一小学。庾亮任职武昌，从地方经费中拨付兴办了，但他离职后，继任者不再拨款，学校也就只能废弃。(《宋书·礼志一》)

    在没有良好的监督机制和建全的地方治理的条件下，地方财权过大容易造成地方政府滥用职权，进而产生大量腐败。江南地方“会土带海傍湖，良畴亦数十万顷，膏腴上地，亩直一金，鄠、杜之间，不能比也。荆城跨南楚之富，扬部有全吴之沃，鱼盐杞梓之利，充仞八方，丝绵布帛之饶，覆衣天下。”(《宋书·孔季恭等传》)最后每代都只能弄得财力虚竭而亡，其财政制度也只能备受后人批评。

三、北朝的三分制

    当时战乱主要集中在北方，经济破坏特别严重，史称“百姓流亡，中原萧条，千里无烟。”(《晋书·慕容皝载记》)中间虽有所恢复，但马上又为新的战乱所破坏，到北魏统一北方时，政府所能依靠的还主要是田赋，主要征收粮食绢帛等实物，北魏人甄琛曾言：“今伪弊相承，仍崇关廛之税；大魏恢博，唯受谷帛之输。”(《魏书·甄琛传》)虽然对南朝制度多所模仿，但他不可能实行像南朝那样的税收分权制。他在中央地方间实行的是一种统收分成制。就是统一征收田赋后，再在中央和地方间按照一定比率进行分配。

    《魏书·食货志》记载献文帝时：

遂因民贫富，为租输三等九品之制。千里内纳粟，千里外纳米。上三品户入京师，中三品入他州要仓，下三品入本州。

其分配不是按特定比例进行分配，而是按照户等进行分配。当时人民按照财产的多少分为三等九品。用户等作为分配比率，主要是从运输角度考虑，让不同户等承担不同距离的运费，也是利用税收杠杆调剂贫富的措施。这个分配比率因各地情况不同，可能各有差异。《张丘建算经》中有二则算题反映了当时的户等纳绢的差别，应该是中央拿大头，地方拿小头。

表1  《张丘建算经》所反映的北魏户等比率

    这一分配计划在后来的赋税改革中还能得到体现，孝文帝班禄诏规定在正调之外“又入帛一匹二丈，委之州库，以供调外之费用”(《魏书·食货志》)，后来调外之费又增至3匹。在太和八年(484)形成中央经费、地方调外及百官俸禄。日本学者渡边信一郎曾经对北魏后期中央地方经费的划分作了测算，见下表：

表2  北魏时期的经费结构与分配率

    北魏虽然有了地方财政的划分，但是使用却还在中央控制下，有着严格的使用程序。具体的程序是地方官员提出建议，由度支郎中首先作可行性分析及补充意见，再由度支尚书提出意见和执行方案，接下来是由录尚书事和尚书仆射研究通过，上报皇帝批准执行。执行的效果最后由御史来审核。“一年之后，须知赢费，岁遣御史校其虚实，脱有乖越，别更裁量”(《魏书·食货志》)。一项财政政策从提议，到审议，到计划执行细节，到审批下达执行命令，最后审核效果的全过程都有一定程序。

    北齐时对北魏的三分制又有了继承和发展。《隋书·食货志》记载：“垦租皆依贫富为三枭。其赋税常调，则少者直出上户，中者及中户，多者及下户。上枭输远处，中枭输次远，下枭输当州仓。三年一校焉。租入台者，五百里内输粟，五百里外输米。入州镇者，输粟。人欲输钱者，准上绢收钱。诸州郡皆别置富人仓。初立之日，准所领中下户口数，得支一年之粮，逐当州谷价贱时，斟量割当年义租充入。谷贵，下价粜之；贱则还用所粜之物，依价粜贮。”这里的“富人仓”之置犹前表所列的保险经费的设置，是为了预防灾害而特别设置，这在小农社会意义特别重要。

四、隋唐以后的走向

    自汉末动乱开始，分裂和动荡，传统的常态财政体制不断发生扭曲、变态。但是，另一方面，集权财政体制的传统一缕不绝，依然悄悄积累着进步。各种制度在冲突中进行着新的整合，北朝军功贵族支持的强大皇权，逐渐扭转了财政分权的颓势，以更强大的集权模式重新出现在隋代中国。孕生于关中的税收制度，再一次向东方、向南国推广。各地的税赋再一次日夜不息的向关中运输(《隋书·食货志》)，动员全国的巨大工程再一次全面启动。于是有了隋暴富之谜，秦帝国速亡的命运也再一次降临到短命的隋王朝身上。如汉一样，唐帝国接起来重建统一集权财政体制的历史重担。

    唐朝建立后，又继承北朝税收三分之法，给予地方一定分权。唐前期史料有限，幸有许福谦先生在吐鲁番文书中找到2件收支法律文书，进行了阙字填补、考证的工作，日本学者大津透等又结合大谷文书，恢复了《仪凤三年度支奏抄、四年金部旨符》，把当时租庸调三分制清晰的展示在我们面前。我们来看一下留支部分：

诸州庸调，折纳粟米者，若 当 州官须官物 给用。约准一年须数，先以庸物支留，然后折  米粟。无米粟处，任取 部   〔内〕 所堪久貯之物。……若府杂用不足，请府司准一年应须用数，量留诸州折租[布]充，讫申所司……各依常限，貯……

    《唐处分庸调及折估等事残文书》也有“量留庸调……”字样。当时的支留都是按照预算“量留”的。在遇到特殊情况，如唐玄宗时，河北诸州“历年不稔……今者风雨咸若”，于是唐玄宗命令“宜委州县长官勘责，灼然不能支济者，税租且于本州纳。”(《册府元龟·帝王部·恤下》)

    《通典·赋税下》存录了天宝中度支的税物调度计划，陈明光先生整理列表，现列于下：

表3  天宝中度支调度计划示意表

    租庸调制瓦解后，在实行两税法后，三分财政体制还继续延续。《全唐文》载元稹《钱货议状》：“自国家制两税以来，天下之财限为三品，一曰上供，二曰留使，三曰留州。”前后的继承性也是很明显的，唐宪宗时的宰相裴洎在议论建中初年两税三分制时，说：“先是，天下百姓输赋于州府：一曰上供，二曰送使，三曰留州……”

    唐代三分比率和北朝不同，是按照对中央地方支出所需进行分配。户部司根据计帐折算来年收入，金部司根据各地上报都帐核实所需支出，度支司综合收支数据编制预算。地方所需支出包括官员工资(官禄、料钱、衣粮食等)、行政费用、公共建设费用、交通运输费用、宗教费用、礼仪费用等。从上列天宝中度支税务调度计划表可知粟岁入2500余万石，上供1000万，占40%，留州500万，占20%，送使及留州储备1000万，占40%；布绢绵2700余万，上供1400余万，占52%，送使留州合计1300余万，占48%。《通典·赋税下》记载建中初年两税，收钱3000余万贯，上供950余万贯，占32%，送使留州2050万贯，占68%；收米麦1600万石，上供200万石，占13%，送使留州1400万石，占87%。

    由于后期改制，经费定额使用，地方财政常有结余，中央政府一方面以进奉、宣索等名目要求上缴，一方面加强对地方支出项目的管理。在管理上，一方面将原来由国家财政支出的部分，如赈贷等下放地方财政，一方面严格对结余部分使用的控制并引导其使用方向，如要求代贫穷户纳税、防备水旱以利培养民力，发展地方经济。对酒宴馈赠等支出严格限制，规定使用条件。

    以上就中国古代地方第一次财政分权实践的材料进行了初步清理。秦帝国建立了第一个专制集权体制，以500万人口，不仅成功动员起100多万的军队，而且能自如的提供后勤保障。1975年在湖北省云梦县一段铁路旁的一个古墓里出土了秦的大量行政法律文书，我们知道这不是侥幸，而是制度创造的奇迹。但是当秦始皇消灭六国，把这一体制向全国推广时，他却失败了。汉帝国经过70年的休养生息和磨合，再次在中国建立起集权财政体制，但让人惊异的是，生气活泼的帝国却失去了应有活力，国家所有的经济活力都收缩到几个中心城市，节流成了以后财政工作的主要话题，开源无力的无奈一直伴随着帝国体制崩解。随之而来的战乱和分裂，财权不得不下移，却意外带了西北边陲的振兴、江南的第一次开发……各个地方政府都在自己的领地内重建集权财政体制的努力，对以前放开的财权渐次收拢，但是也不得不在现实的情况下对地方作出若干分权，于是有了北朝的三分制和南朝的税收分权制。无论三分制还是税收分权制，都是皇权振兴的结果，其主要目的是向地方收财权，保障中央的财权。我们看到南朝税收分权制失控的种种乱相，看到地方拥有税收开征权后空前膨胀的贪欲的同时，更应该看到这些地方官的任免权还是在皇帝手上，当他们不愿意把搜刮来的钱财以献奉的名义与皇帝分享的时候，诛杀族灭只在转瞬之间。更可怕的是出现了这样一个利益共同体，忘乎所以的一起搜刮百姓。皇帝还直接任命自己的亲戚为地方官，以更好的保障对地方财政的控制和分享。北朝出现的三分财政体制，在集权体制下适度分权，虽然中央地方之间争利、地方与地方之间争利的斗争贯彻始终，但竟能前后维持近450年。其实，当中唐把地方财权赋予节度使的时候，新的一轮“分权－集权”的斗争已经开始。