课题组/汉中市汉台区国库支付局
内容提要：2017年初，中共中央办公厅、国务院办公厅印发了《关于加强乡镇政府服务能力建设的意见》，其中明确提出要加强乡镇财政资金管理。作为我国五级财政体系中最末一级的乡镇财政，由于管理头绪诸多，实际运行中存在多种资金管理弊病。本文以内部控制为视角，通过实地调查陕西省关中、陕南地区乡镇财政资金管理的现状，运用行政事业单位内部控制理论进行原因分析，并从内控视角提出改进建议和措施，为加强和完善乡镇财政资金管理提供有益参考和借鉴。
关键词：内控制度 乡镇财政 资金管理 能力建设
一、引言
乡镇级政府是我国政府行政管理层级最末一级，其行政管理上所具有的直接性和群众性特点，决定了乡镇级政府管理是我国国家政权维稳、社会安定的基础。党的十八届三中全会明确提出，要把“推进国家治理体系和治理能力作为全面深化改革的总目标”。乡镇基层政权要提高治理能力，乡镇财政资金投入是基石和保障，乡镇财政资金管理运行成效直接事关乡镇基层政权运转能否稳定，国家“三农”政策导向能否落实，基层乡镇政府效能能否提高，乡镇公共服务目标最终是否达成。
如何观察和评价乡镇财政资金管理是否规范完善，为基层乡镇政府公共治理提供有力支撑，内部控制理论提供了非常契合的视角。从内部控制对政府治理的推动方面，陈文川和余应敏提出了初、中、高三级递进职能观点：从初级来说，内部控制要对政府的钱、财、物形成监督系统，防范业务风险；中级职能是，内部控制要采取得力管理方法，改进管理效能；高级职能是，内部控制要以自身不断发展完善，反作用于推动国家治理成效提高。内部控制以经济活动为核心和落脚点，我国政府内部控制的纲领性文件《行政事业单位内部控制规范》也提出了要对政府经济活动的风险进行防范和管控。
由此，本文选取了以内部控制理论为视角，着眼于我国最基层乡镇政府治理的经济活动，以内部控制初、中、高三级职能，探析乡镇财政资金运行管理状况：从基本层面探析乡镇财政资金预算管理体系建设，能否防范业务风险；从中级层面观察乡镇财政资金改革推进情况，能否促进提升管理效能；从高级层面关注乡镇财政资金基础会计管理、信息化建设发展，探寻乡镇财政资金管理能否以自我规范和现代化发展，为乡镇政府治理和完善提供助力。
二、乡镇财政资金管理调查现状
本文对陕西省关中、陕南四个地域基层乡镇财政所进行了抽样和实地调查，采取了问卷调查法和实地访谈法获取信息资料。对乡镇财政资金管理主要从预算管理机制、财政改革推进、会计基础运行、信息化建设等四个方面进行问卷调查，设计选择题、填空题、主观问答题等共30个。调查共发放问卷220份，并全部收回，实地走访乡镇财政所28个，访谈乡镇长、财政所长、财政所工作人员等共124人。
（一）乡镇财政资金预算管理机制现状
1.乡镇财政资金管理机构设置情况。探析乡镇财政资金预算管理机制，首当其冲需要调查目前机构设置情况，从而对资金运行管理的构架及保障程度进行基础评价。调查问卷涉及机构设置情况主要有3个问题：一是机构隶属情况，评价管理机构的基本属性；二是机构管理级别，调查机构是否具备一定独立话语权；三是机构实际运行是否独立，调查其日常运转的独立属性。据调查，在220个样本乡镇财政所中68.2%隶属于乡镇政府，30.9%隶属于县区财政局，由于隶属关系变化，使基层财政所属性由原来侧重于财政管理的业务属性转向为归属乡镇政府组成机构的行政属性。这是按照陕西省镇村综合改革要求，从2014年起按照“五办三站”进行乡镇机构设置，财政所不再独立设置，由乡镇党政办加挂财政所牌子。这种变化有利于基层政府减并机构，但从内部控制角度来说，减弱了财政所的财政财务专业性和独立性。从财政所机构级别来说，无级别占比78.6%，副科级及以上占比21.4%，按此设置由于财政所属于加挂部门，不属于完全意义上的乡镇中层部门，影响参与乡镇一定范围的议事决策会议。
2.乡镇财政资金管理人员配备情况。内部控制规范从单位层面对关键岗位设置、人员资格能力、职业素质等逐一进行了具体要求。调查问卷在人员配备方面设计了5项问题：首先调查了财政所人员编制及人数，对人员状况进行总体把握；二是年龄结构，调查资金管理人员队伍的结构程度；三是学历状况，了解人员基本素质；四是专业职称，观察业务能力；五是培训情况，对人员业务持续提升预期进行了解。现有财政所人员每年参加乡镇或县区级以上业务培训平均3次左右，实地走访中了解到，在财政所归并于党政办、采取加挂牌子、由乡镇政府直管后，对原本由财政局指导培训财政所人员专业提升有一定影响。调查情况为，220个乡镇财政所目前编制人员共1295人，每个财政所平均5.8人。实有人员共1276人，其中临时聘用人员254人，接近20%。在编实有人员1022人，占编制人数1295人的78.9%，缺编率21.1%，人员缺编情况较为严重。从人员年龄结构来看，目前财政所40岁以上人员占64.1%，30岁以下人员只有12.6%，如果再考虑临聘人员主要包含在30岁以下实有人员中，因此在编在岗30岁以下人员会不足10%，人员队伍老化较为严重，新晋人员非常有限，急需补充岗位人员断层。从人员学历来看，大专以上学历达到88.5%，基本满足现有管理需求。从专业职称来看，无职称人员达到54.9%，有财会初、中职称人员为41.8%，专业素质能力也需要进一步加强和提升。
3.乡镇财政资金预算运行机制状况。内部控制规范从业务层面对预算业务控制进行了专门规定，在问卷中涉及预算管理机制主要有5个问题：从预算管理流程上调查了财政所是否建立有预算议事机制、审核机制、执行机制，预算编制依据方面了解了编制办法及主体，以及预决算信息是否公开等。调查结果为，在预算编制办法上乡镇自编预算占到65.9%，预算经由本级人代会审核占比43.2%，但主要为程序性审核。乡镇已建立预算议事机制的占64.5%，未确立的为35.5%。实际了解中发现，部分乡镇虽然有议事机制但未遵循的也有存在，议事机制到位度尚有差距。已制定预算资金执行机制占比达到98.6%。据走访了解在实际运转中，财政资金执行一般需经过2至5人，即主管会计、财政所长、分管副镇长、镇长等领导审核审批流程，资金执行管理机制覆盖情况较好。预决算信息公开占比为97.7%，预算信息一般通过政府网站等公开形式得到较好公布。
（二）乡镇财政资金管理财政改革推行现状
1.乡镇国库集中支付改革推行情况。国库集中支付改革是建立健全公共财政管理体系的重要内容，我们调查了乡镇关于国库集中支付改革的2个问题：首先是了解改革在乡镇进展情况，是否推行了改革以及采取什么模式运行，二是调查了国库集中支付运行概况，从授权支付、直接支付比率调查国库集中支付改革深度，从纳入国库集中支付资金内容，了解改革推行广度。从调查来看，已推行改革乡镇占比达到93.6%，改革尚未达到全部覆盖的要求[1]。在运行方式上，有85%的乡镇由县级统管，还有15%独立设置了运行系统。在资金执行方式上，授权支付资金平均占比为65.5%，直接支付资金平均占比为34.5%，相比县区本级单位直接支付一般达到80%以上比率，乡镇直接支付比率较低，在一定程度上影响了执行信息在系统内体现反馈的全面性和精准性。
2.其他财政改革推行情况。财政财务改革工作是系统工程，国库集中支付、公务卡、政府采购、投资评审等改革，彼此相辅相成，从不同角度着眼，共同促进管理工作规范提升。调查情况为，已实施公务卡改革的乡镇占49.1%，改革推行比率较低，同时在已推行改革的乡镇中，已办理公务卡2565张，其中开卡1815张，2016年刷卡量为340余万元，办卡、开卡、刷卡数量都较小，公务卡推行进度较为缓慢，影响了现金收支规范化管理。政府采购实施率达91.4%，投资评审改革推行率55.9%，属于正常范围，这两项改革基本按要求在乡镇常规开展。
（三）乡镇财政资金管理会计基础运行现状
内部控制规范在会计控制的方法中要求以健全制度、加强会计机构建设、提高人员水平、规范会计基础等各方面实施控制。问卷调查在前述预算管理机制部分已对乡镇会计机构、人员情况了解基础之上，又对涉及会计基础管理的4个问题，从制度运行、不相容岗位分设、会计电算化、会计档案等方面进行了调查。目前实行行政单位会计制度的占84.1%，事业单位会计制度的15.9%。关键岗位中最为重要的会计、出纳不相容岗位分设，98.2%的乡镇能够做到，但还有4个乡镇没有做到岗位完全分离。有98.6%的乡镇采取会计电算化，还有3个没有实行。具体使用软件情况上，有68.2%使用了乡财乡管乡用配发的商业软件，31.8%的乡镇运用了陕西省财政厅信息处开发的配发软件。95%以上的乡镇都通过2014年之前陕西省实施的“双基建设”（基层财政建设和基层财政基础工作）规范了会计档案管理，达到专人保管、健全会计档案管理制度。
（四）乡镇财政资金管理信息化保障现状
内部控制规范中提出单位应当利用信息化手段将经济活动嵌入系统流程，减少人为干扰因素，提高效率、保护信息安全。实际调查中发现，目前乡镇除了基础财务管理运用会计电算化软件之外，在承担的财政政务管理活动中，还运用部门预算信息系统、县级预算执行系统（国库集中支付）、专项资金项目库软件、非税收入收缴系统、惠民补贴“一卡通”系统、行政事业单位资产管理系统、一事一议系统等多种软件。这些软件版本级次各有不同，主要为全国、全省统一下发安装。信息软件基本囊括了乡镇财政资金运行的主要环节和流程。软件运行维护方面，由县区财政局负责统一维护的有203家，占92%以上，自行维护的为15家，由第三方软件公司外包的2家。信息系统使用程度分布率：能够很熟练操作的占比11%，一般熟练的33%，能完成基本操作的33%，能在指导下操作的为23%，信息软件操作还需加强培训，效率提升还有很大空间。信息软件使用的内部牵制管理，采取牵制措施的占30%，未采取牵制措施的为70%。
（一）乡镇财政资金预算控制机制不健全
1.乡镇财政资金管理机构职能定位不明晰，独立性弱化。调查中发现，目前乡镇财政资金管理具体承办部门为财政所，实际运转中财政所机构和人员均隶属于乡镇党政办，这种变化削弱了乡镇财政资金管理机构职能独立性。其次，财政所长受限于党政办副主任职级，时常并不参加乡镇政府中层相关会议，无法代表资金管理岗位提出独立性建议和意见。
2.岗位人员不匹配，预算控制机制难以落实。目前财政所人员编制纳入乡镇党政办统一调配，岗位设置一般为3-5人。财政所正式在编在岗人员年龄老化，50岁以上人员达到30.2%左右，在承担信息化操作，推进创新改革方面，存在一定难度。为解决人员问题，大部分财政所都招聘了临时人员，很多乡镇的关键岗位也由临聘人员担任，存在稳定性和安全性管理隐患。人员与岗位的严重不匹配，使乡镇财政资金预算控制从人员基础保障上难以到位。
3.预算管理机制链条多样，预算控制口径不易把握。乡镇财政资金涉及面宽，政策种类繁多、牵扯部门广，这些资金有直接纳入乡镇本级预算的，也有转拨乡镇的。转拨资金预算编制归口在拨款单位，乡镇为用款单位或转拨单位，乡镇对这类资金从下达预算、执行计划、决算监督都较为被动，主导权在拨款单位。
（二）乡镇财政资金改革参差不齐到位率低
1.乡镇国库集中支付改革不尽彻底。首先是零余额单一账户体系建立不规范，存在多类实体户游离在单一账户体系之外；二是乡镇收支执行中，直接支付比率较低，调查乡镇平均不足35%，授权支付和现金支付比率较大；三是没有充分运用国库集中支付管理平台效能，支付过程不够严谨规范。
2.乡镇公务卡等相关配套改革覆盖面低。调查发现，乡镇一级公务卡推行成效不佳，比如调查220个乡镇2016年共开卡1815张，刷卡总量为343万元，平均1.5万元。公务卡推行覆盖面很低，现金管理薄弱，日常办公开支、差旅费等未采取以卡结算，反而大量提取现金，造成提现风险和隐患，收支结算事项未纳入系统平台管理，不利于收支管控。
3.乡镇财政改革浮于表面，改革内生动力不够。推行财政财务管理改革，是促进预算资金收支管理更加规范、高效、系统的重要控制措施，但在基层乡镇改革首先是内生动力不足，主要受认知理念局限，对改革接受度较为缓慢迟延，乡镇机构人员保障不足，使改革推进力量有限，乡镇资金运行链条较长，需要多方做好村级、农户、多个部门的宣传解释，改革创新协调协作工作量大。
（三）乡镇财政资金会计管理控制弱化
1.乡镇财务会计人员业务素质亟待提高。由于前述乡镇财政管理机构和人员岗位配备的诸多矛盾，目前乡镇财政所能够稳定和吸引住可以熟练从事财务管理，既懂核算又能操作信息软件，同时富有责任心，适应乡镇一岗多责、工作路途较远、环境相对较差的基层财务人员难度很大。
2.乡镇财政会计监督体系未发挥实效。目前乡镇会计监督从“点、线、面”三个层次都很欠缺。从“点”上来看，会计管理的关键岗位控制点未得到足够落实，关键岗位责任制不明晰，轮岗制度很少施行。从“线”上来看，乡镇会计控制中，从“指标管理、资金执行、会计核算、资料归档”等系统管理中，不够注重对账、复核、内审等监督。从“面”上来说，目前针对乡镇资金会计核算监督部门众多，但没有形成规范化、体系化、日常化会计监督机制。
（四）乡镇财政资金信息化控制滞后
1.乡镇财政资金信息化建设模式诸多，缺乏系统性、兼容性和针对性。目前在乡镇财政资金管理工作中，一般涉及七、八种系统软件，分别归口不同管理级次和部门，既有上级配发，也有商业软件。实际运行中，基本各成体系，数据不易对接、共享，造成了重复劳动。
2.乡镇财政资金信息化建设力量有限，保障维护机制欠缺。信息系统建设和维护既需要了解乡镇财政资金运行及核算情况，又要熟悉信息系统操作的高水平人员。目前大部分乡镇这种高素质人才都非常缺乏，没有形成稳固、常态化的信息系统运行保障机制，对信息安全稳定运行形成很大隐患。
（一）突出主体理顺乡镇财政资金预算管理机制
1.明确职能，确立乡镇财政所资金管理主体地位。一是建议对乡镇财政所设置为乡镇政府独立中层机构，实行副科级建制，使其能够具备承担预算编制、执行、监督管理控制所需要的独立性；二是明确完善财政所基本职能，财政所不仅应担负乡镇基础财务会计核算职责，作为最基层财政部门，更需要担负起财政政策落地到位的重要职能；三是建议在对基层乡镇进行机构减并改革时，应充分考虑到乡镇财政资金管理是确保乡镇政府运转及实施治理的关键，应对乡镇财政所实行乡镇政府和县区财政局双重领导，其人事调配管理和业务工作部署主要归财政局管理，日常管理和服务接受乡镇政府领导安排，这种设置有利于最基层财政管理机构保持资金监管独立性，充分推进基层财政财务工作上下衔接。
2.分类归口，规范乡镇财政资金预算管理机制。一是对预算资金进行分类归口。属于乡镇具体承担工作，其预算应合理归并至乡镇级预算，尽量减少部门之间转拨资金情况，提高乡镇全口径预算到位率；二是按预算资金性质，合理采取资金拨付方式，比如针对乡镇范围内的到人到户发放资金，应采取“一卡通”发放的优先选择，减少资金周转环节；三是明晰主次、夯实职责，合理界定预算资金各环节管理职责。比如对乡镇的脱贫攻坚、一事一议、民政社保等政策性重点资金，可以采取报账制、核销制、申领制，同时由于涉及部门程序较多，应抓住重点环节、限期办结时点，明确各部门职责，建立预算资金全过程管理机制；四是完善监督，大力推进乡镇财政资金内控建设。通过形成长效机制，严控关键岗位、重点环节，加强过程留痕、责任界定，充分采用制度管人管事办法，尽量减少人为干扰因素。
（二）夯实改革规范乡镇财政资金运行管理办法
1.全力深化乡镇国库集中支付改革，规范资金支付方式。一是深化延伸国库集中支付管理效能，目前由于乡镇大多地处偏远，资金来往传递单据不便，代理银行网点有限，资金支付多以授权支付为主，但为规范支付行为，应加大乡镇直接支付比率；二是加强现金管理，严格执行国家现金管理相关制度，建立单位内部现金管理细则，促进收支管理更加有迹可寻、有规可依，不断降低现金支付比例；三是规范乡镇财政资金支付方式，形成依次采取直接支付、授权转账、公务卡、现金支付方式，针对个人发放资金，采取“一卡通”“批量银行卡”发放模式，规范小额资金支付；四是加强宣传，转变理念，不断完善制度建设，要求代理银行改善用卡环境，严密收支执行程序、办理依据，优化资金支付流程。
2.大力推进各项财政财务改革落地运行，充分发挥改革实效。一是建议县区财政加强对乡镇财政财务改革的指引和谋划。乡镇由于获取信息量少、人员不足、资金规模相对较小，在推进改革过程中存在先天劣势，对此建议县区级财政部门加大对乡镇改革的指导指引，合理构建乡镇改革框架，采取得当方式方法，积极帮助引导乡镇实施改革工作；二是乡镇应积极调动内生动力，提高重视，转变观念，积极与时俱进，深刻理解认识到推进各项财政财务改革是提高管理、规范运行、提升效率的有效手段和措施；三是因地制宜紧抓重点，促进多项改革相互衔接共容。对乡镇国库集中支付、零基预算、政府采购、国有资产管理等改革工作，认真研究理解，加强数据共享、口径相通、工作共融，促进改革同步落地运行发挥成效。
（三）多措并举提升乡镇财政资金会计基础规范
1.协同配合，全过程规范会计管理。一是不断提高乡镇财政资金管理人员业务水平。合理运用激励惩处办法，提高业务人员工作能动性，按照“鼓励激励、容错纠错、能上能下”三项机制要求，对乡镇财政资金管理人员制定合理管理办法，提高制度管人实效；二是加强协作协同，乡镇财政资金管理部门应主动作为，促进各部门业务与财政财务管理深度融合，共同提高管理效率；三是加强会计复核监督控制，对会计核算关键环节加强内审复核，建立定期或不定期的会计期间全面检查监督管理机制。
2.借助外力，提高会计管理水平。一是合理利用外部力量，提高会计核算水平。按照国务院办公厅《关于政府向社会力量购买服务的指导意见》，对确因实际困难无法承担的会计核算工作，可以采取委托代理记账公司等中介机构或政府购买会计服务等方式进行核算；二是合理借助外力，完善监督内控机制。比如可以引入第三方社会力量，进行乡镇内部控制建设、内部控制评价以及审核监督等工作，及时发现问题，加强管控，防患于未然。
1.促进信息系统软件整合归口，增强兼容性和针对性。一是建议上级提高信息软件兼容度，比如部门预算软件、国库集中支付预算执行系统、财务会计核算软件、部门决算软件等信息系统，如果具备一定共容性和兼容度，将大大提高工作效率和规范度；二是提高信息系统数据共享度，建议相关信息软件在参数设计、数据提取、口径设计上，尽量统一范围和层次，利于实际操作和运用；三是采用分类分级管理，兼顾规范性和灵活性，对涉及全局性普遍性的共性规范原则，在信息系统中采取统一要求，涉及个性区域化的应留有余地，允许单位进行自行设定，提高软件使用灵活度。
2.积极提高信息系统软件利用充，提升管理实效。一是建议加强现在信息系统软件推广和指导，使县区和乡镇基层操作人员能够充分学习摸索现在信息管理软件性能，促进管理效率提升；二是畅通信息软件使用意见反馈渠道，充分吸纳听取基层实际操作运用中存在问题，紧抓软件升级关键点，对症下药、及时更新，不断完善堵塞信息系统软件管理漏洞；三是采取多种办法加强信息系统软件维护和运行保障力度，明确维护职责、加强培训，灵活采取信息软件服务第三方外包办法，保障软件运行和维护。
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〔2〕 陈文川,余应敏.国家治理现代化背景下政府内部控制的职能拓展[J].审计研究,2016(4).
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〔4〕 田志刚,郑斌.基于内部控制视角下的地方财政管理[J].财政研究,2009(1).
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