顺德职业技术学院

内容提要：大力发展普惠性幼儿园并对教育成本进行分担是破解入园难、入园贵的根本途径。对以广东省S县普惠性幼儿园为样本的教育成本分担研究发现，S县普惠性幼儿园教育成本分担存在分担比例失当、政府间学前教育财政投入结构不合理、经费监督制度缺失等问题。借鉴义务教育经费“按项目加比例”的分担方法，或为发达地区普惠性幼儿园教育成本分担的现实选择。

关键词：普惠性幼儿园  教育成本分担  学前教育  财政责任  

近些年出现的“入园难、入园贵”现象已成为民众反映强烈和政府高度关注的民生问题。2010年发布的《国家中长期教育改革和发展规划纲要（2010-2020）》和《国务院关于当前发展学前教育的若干意见》均强调发展学前教育必须坚持公益性和普惠性，这为我国学前教育的发展提供了方向和原则。2011年印发的《关于加大财政投入支持学前教育发展的通知》提出要建立政府投入、社会举办者投入、家庭合理负担的投入机制。2014年印发的《关于实施第二期学前教育三年行动计划的意见》再次强化了建立学前教育成本分担机制的紧迫性。大力发展普惠性幼儿园、建立合理的教育成本分担机制被认为是解决“入园难、入园贵”问题的根本。^[1]在实施第一期学前教育三年行动计划之后，我国普惠性幼儿园建设情况如何？成本分担情况如何？存在哪些问题？如何建立合理的学前教育成本分担机制？这些问题的回答对于实施第二期三年行动计划具有指导和借鉴意义，对于推动学前教育持续健康发展具有重要意义。基于此，本文以广东省S县普惠性幼儿园为例深入研究发达地区普惠性幼儿园教育成本分担问题。

一、S县普惠性幼儿园教育成本现状解读

（一）学前教育发展基本情况

S县位于珠江三角洲中部，面积约806平方公里，辖10个镇（街道），203个村（社区），常住人口251万人。2014年全年实现地区生产总值2764.98亿元，地方公共财政预算收入173.9亿元。截至2014年底，S县共有幼儿园284所，其中普惠性幼儿园204所（普惠性幼儿园包含公立幼儿园、具有公立性质的幼儿园和普惠性民办幼儿园，2013年8月开始认定，共认定了3批），普惠性幼儿园占比71.8%；等级幼儿园225所，等级率为79.23%。265所通过广东省规范化幼儿园验收，占比93.31%。在园幼儿86904人，入园率为100%。专任教师5872人,学历达标率为99.98%，教师持证上岗率达100%。然而，该县学前教育发展仍存在一些困难和问题，主要表现为优质普惠性学前教育资源不足，“入好园难”的问题依然存在；学前教育财政投入不足，有待进一步提高；幼儿教师待遇偏低，整体素质有待提高。

（二）教育成本的核算

研究教育成本分担，首先要核算教育成本，即有多少成本需要分担和补偿。幼儿园教育成本是指幼儿园为幼儿学生提供教育和保育服务、在教育和保育活动中所需要消耗的资源的货币表示形式。^[2]幼儿园教育成本核算项目包括人员支出、公用支出、固定资产折旧和土地使用成本，其中人员支出是指支付给教学和教辅（在职）人员的成本，包括基本工资、津贴补贴、奖金、社会保障支出和其他人员支出；公用支出是指幼儿园用于购买与教学活动有关的商品和劳务的支出，包括办公费、印刷费、水电费、邮电费、交通费、差旅费、会议费、培训费、劳务费、租赁费、物业管理费、维修费、专用材料费、招待费、财务费和其他支出；固定资产是指幼儿园的房屋建筑物、教保专用设备、一般设备、交通运输工具和其他固定资产，固定资产折旧等于固定资产原值除以折旧年限（折旧年限：房屋建筑物50年、教保专用设备8、一般设备5年、交通运输工具10年、其他固定资产10年）；幼儿园获得土地的方式一般有租赁、购买和政府无偿提供，租赁土地的使用成本为租金，购买的土地的使用成本等于购买成本除以摊销年限（50年），政府无偿提供的土地本质上是政府的投入，相当于政府对学前教育成本的分担，其使用成本等于无偿提供时的土地市场价值除以摊销年限（50年）。^[2]幼儿园教育成本核算公式为：

生均教育成本=（人员支出+公用支出+固定资产折旧+土地使用成本）÷幼儿学生总数^[2]

这种依据会计准则和会计制度的要求、并按照费用的经济内容核算出的教育成本，也可称为教育补偿成本。

笔者按照不同等级幼儿园占比在S县204所普惠性幼儿园中随机抽取了12所省一级幼儿园、36所市一级、40所区一级幼儿园和12所未上等级幼儿园。以这100所幼儿园的数据为样本，利用上述教育成本的核算方法，核算出S县普惠性幼儿园2014年的生均教育成本为9075.7元/年·人。

（三）教育成本分担情况

根据教育成本分担理论，教育成本应由政府、学生、学生家长和社会共同分担。在S县的现实背景下，普惠性幼儿园教育成本分担的主体是各级政府、村（居）委会和幼儿学生家长，政府和村（居）委会在补偿幼儿园教育成本中的投入包含人员经费、公用经费、土地、设备和房屋建筑物等固定资产投入，家长在补偿幼儿园教育成本中的投入是保教费。分担主体所要分担的成本是幼儿园在为幼儿提供教育和保育服务过程中实际消耗的各类资源的成本，即上文所核算的幼儿园教育成本。基于此，各主体分担教育成本比例的计算公式为：

成本分担比例=生均学前教育投入÷生均学前教育成本

这一计算方法与国内有些学者的计算方法有所不同。本文计算的教育成本分担比例是各分担主体的投入在补偿教育成本中所占的比例，算出的各主体教育成本分担比例之和有可能大于、等于或小于100%：如果大于100%，说明政府和家长等分担主体的投入不仅能够弥补当年幼儿园的教育成本，而且幼儿园还有利可赚；如果等于100%，说明政府和家长等分担主体的投入刚好可以弥补当年幼儿园的教育成本，这是一种理想状态；如果小于100%，说明政府和家长等分担主体的投入不足以弥补当年幼儿园的教育成本，影响幼儿园的正常发展，需要构建合理的幼儿园教育成本补偿和分担机制。而国内有些学者计算学前教育成本分担比例时采用的是学前教育投入的分担比例，比如：政府分担比例=生均财政投入÷生均投入，这种情况下各主体学前教育投入的分担比例之和应该等于100%；国内学者在计算学前教育成本分担比例时，也有使用学前教育经费支出代替学前教育成本。笔者认为学前教育经费投入或学前教育经费支出并不等同于学前教育成本。

1．各级政府分担教育成本情况

由表1，2014年各级政府对S县普惠性幼儿园的生均投入为1513.3元/年·人，承担了16.7%的教育成本，其中，中央政府承担了0.6%的教育成本，即351万元，承担的资金以“综合奖补”形式发放；省政府承担了0.1%的教育成本，即55万元，主要用于“补助学前教育家庭经济困难幼儿”；市政府承担了1.2%的教育成本，即885万元，其中76%的资金用于“户籍在园幼儿补贴”，14%的资金用于“学前教育先进奖励”；县政府承担了2.1%的教育成本，即1174万 元，其中55%的资金用于“建园补贴”，21%的资金用于“等级幼儿园和规范化幼儿园补贴”，19%的资金用于“户籍在园幼儿补贴”；镇政府（街道办）承担了12.7%的教育成本，即7146万元，其中54%的资金投入人员经费，17%的资金投入公用经费，11%的资金为房屋建筑物投入，10%的资金用于设备投入。如果以2014年中央政府对S县普惠性幼儿园的投入为基准1，则省政府对S县普惠性幼儿园的投入是中央政府的0.2倍，市政府是1.9倍，县政府是3.3倍，镇政府（街道办）是20.3倍。可见，S县普惠性幼儿园财政投入的责任主体是镇政府（街道办）。此外，由于该县普惠性幼儿园政府投入主要来源于镇政府（街道办），而该县十个镇政府（街道办）财力悬殊，学前教育投入能力参差不齐，生均学前教育投入差距较大，容易造成普惠性幼儿园不均衡发展，从而导致学前教育起点不公平。

表1  2014年各级政府分担S县普惠性幼儿园教育成本情况

（单位：元/年·人、%）

2．村（居）委会分担教育成本情况

由表2，2014年村（居）委会对S县普惠性幼儿园的生均投入为862.1元/年·人，承担了9.5%的学前教育成本，主要投入人员经费、公用经费、房屋建筑物和设备。该表还反映出不同村（居）委会的生均投入相差比较大，最高的达到了5061.3元/年·人，而最少的只有5.6元/年·人，容易导致不同地区普惠性幼儿园发展的不均衡。

表2  2014年村（居）委会分担S县普惠性幼儿园教育成本情况

3．幼儿学生家长分担教育成本情况

幼儿学生家长对教育成本的分担主要体现在保教费上。在S县，户籍在园幼儿补贴按照300元/年·生的标准发给幼儿学生家长，其中70%由市政府补贴，30%由县政府补贴。幼儿学生家长承担的教育成本比例公式为：

幼儿学生家长分担比例=幼儿家长生均投入÷生均教育成本

=（保教费—户籍幼儿补贴）÷生均教育成本

由表3，2014年S县幼儿学生家长分担了70.2%的普惠性幼儿园教育成本。

表3  2014年幼儿学生家长分担S县普惠性幼儿园教育成本情况

二、教育成本分担问题的三维分析

（一）教育成本分担失当

2010年以来，政府文件多次强调，要加强政府在学前教育发展中的责任，要加大学前教育财政投入力度。但是，由哪级政府承担主要责任、各级政府应承担什么主要责任以及政府间的职责关系和权责配置等规定不明确，导致学前财政保障能力严重不足。^[3]S县的调研数据显示，中央、省、市、区和镇五级政府承担的学前教育成本比为1：0.2：1.9：3.3：20.3，该县普惠性幼儿园的教育成本分担以镇政府（街道办）为主，省政府、市政府和县政府投入偏少，镇政府承担了主要的学前教育投入责任，政府间学前教育成本分担失当。

此外，学前教育作为一种准公共产品，^[4]政府、社会和学生（家长）均从中获益，理应承担相应的成本。S县的调研显示，各级政府和村（居）委会承担了26.2%的学前教育成本，幼儿学生家长承担了70.2%的学前教育成本，剩下的3.4%可以看作是由社会承担的。然而有学者认为：“根据我国国情，政府分担学前教育成本的比例以65%为宜，最低不低于50%；家庭分担比例应以不超过25%为最佳，最高上限为35%。”^[4]由此可见，S县普惠性幼儿园教育成本分担主体分担比例失调，政府和社会分担比例偏低，而幼儿学生家长分担比例过重。

（二）学前教育财政投入方式不尽合理

S县调研显示，中央、省和市三级政府对S县普惠性幼儿园的投入以“奖、补”的方式进行发放，其中，市政府学前教育投入中76%的资金用于户籍幼儿补贴，14%的资金用于先进幼儿园奖励；县政府学前教育投入中55%的资金用于建园补贴，21%的资金用于先进幼儿园奖励，19%的资金用于户籍幼儿补贴，而用于师资培训的经费仅占1%；镇政府（街道办）投入中54%的资金用于人员经费，17%的资金用于公用经费，11%的资金为房屋建筑物投入，10%的资金用于设备投入。从成本结构来看，学前教育成本主要包含人员支出、公用支出和固定资产折旧，通常情况下人员支出和公用支出这两项成本占总成本的比例高达80%多。然而，目前除了镇政府（街道办）有学前教育人员经费和公用经费投入之外，其他级政府均没有这方面的投入，但镇政府财力有限，承担这方面成本的比例并不高，最终导致政府承担学前教育成本的比例整体上偏低。

从上述各级政府学前教育财政投入方式来看，有“投机构”的（如建园补贴、先进幼儿园奖励、人员经费和公用经费的投入），有“投家庭”的（如市政府和县政府投入的户籍幼儿补贴）。然而，根据国际经合组织（OECD）的经验，“投机构”在目前被认为比“投家庭”更能带来稳定的教育质量和高入园率。^[5]这一结论与本课题组的调研发现是一致的：很多园长反映，每年300元的户籍幼儿补贴对家长没什么影响，然而如果把这些补贴用于幼儿园的玩教具等办学条件的改善，资金的使用效益将更高。可见，学前教育财政投入方式不尽合理，有待完善。

（三）经费监管制度缺失

笔者梳理了各级政府发布的有关学前教育的政策文件，包括该地区省、市、县的第一期学前教育三年行动计划，然而没有发现一个文件详细阐述了政府学前教育财政投入责任。由于各级政府学前教育财政投入责任不明确，又缺乏相应的监督机制，“上一级政府依靠其行政权力优势把责任推给下一级政府，上级政府则只是在口号中提出加大学前教育投入，而没有具体行动落实”。^[6]

此外，根据本文中表1、2和3中的数据，把政府、村（居）委会和家长承担的学前教育成本比例相加后发现：有些镇（街）普惠性幼儿园的教育成本分担比例之和大于100%，说明该地区有些普惠性幼儿园存在利润，这与普惠性的理念背道而驰；有些镇（街）小于100%，说明有些普惠性幼儿园入不敷出，发展困难。因此，除了要建立合理的普惠性幼儿园教育成本分担和补偿机制外，还需要对财政性学前教育经费的分配和使用加强监管，不能让某些普惠性幼儿园即接受政府的经费资助，又向家长高收费。此外，本课题组调研时还发现，很多普惠性幼儿园没有专业人员做财务，出现财务工作不规范，给财政经费的使用和监管带来一定困难。

三、发达地区普惠性幼儿园教育成本分担机制构想

《国务院关于实施第二期学前教育三年行动计划的意见》指出：“中央财政继续安排专项资金，鼓励和引导地方积极发展学前教育……各地要按照构建学前教育公共服务体系的总体要求，健全学前教育管理体制，省级和地市级政府加强统筹，县级政府落实主体责任。”该文件为各级政府在学前教育发展中的责任确定了基调，为构建发达地区普惠性幼儿园教育成本分担指明了方向。根据前述调研及分析，发达地区普惠性幼儿园教育成本分担应主要由区（县）和乡（镇）两级政府承担，因为发达地区区县和乡镇财政能力较强。具体而言，提出以下构想：

（一）学前教育各级政府财政责任的划分

“经济合作发展组织（OECD）的学前教育成本分担以政府分担为主的特点十分显著，其中有近七成国家的政府学前教育财政支出占总支出的比例在50%以上。”^[7]在美国，州政府和地方政府主要负责学前教育的发展，其中州政府和地方政府承担了大约80%的学前教育经费，联邦政府分担了大约20%；在德国，85%的学前教育经费来源于县市地方政府，联邦政府依据《扩大幼儿园教育联邦经济资助法》给予各州学前教育补贴；亚洲国家的学前教育财政支持相对弱一些，并且财政资金绝大部分投入到公办幼儿园，以2002年的韩国为例，中央和地方政府承担的学前教育成本比例分别为13%和31%，幼儿学生家长承担了56%。^[8]

本文在参考国际经验和S县普惠性幼儿园教育成本分担的基础上，借鉴义务教育经费分担方法，采用“按项目加比例”分担方式，尝试划分了我国发达地区政府间学前教育财政责任，如表4所示。其中，人员经费和公用经费属于日常性经费支出，较为稳定且容易测算，中央政府制定幼儿园教职工编制标准，省政府制定普惠性幼儿园教职工工资标准和办学条件标准，用标准成本法测算普惠性幼儿园人员经费和公用经费，区县和乡镇财政按照表4的分担比例进行承担；基建经费由区县和乡镇政府据实申报，提前做预算，省和市财政进行配套，新建幼儿园的场地由所在地政府解决；专项经费由中央根据实际需要拨付，省、市、区县和乡镇财政再进行配套，或者由区县和乡镇根据实际情况，设立专项经费，再申请上级财政的转移支付。

表4  发达地区政府间学前教育财政责任的划分

（二）以标准成本为依据制定普惠性幼儿园收费标准

“幼儿园生均标准成本是指幼儿园为实现教育和保育的基本职能，并达到政府相关部门规定的教学和保育的基本质量标准，在一定的会计期间(一年)所必须发生的，平均用于每个幼儿学生的直接支出和应计费用总和。”^[9]幼儿园生均标准成本代表了在现行保教水平下培养一个合乎一定质量的幼儿学生的必要支出，作为“社会平均成本”，应是制定幼儿园收费标准的依据。因此，国家应该尽快制定普惠性幼儿园办学基本标准，包括教职工编制标准、工资标准和幼儿园建设标准。在此基础上，政府通过聘请中介机构对普惠性幼儿园标准教育成本分本和实际教育成本分别进行测算和核算，加强普惠性幼儿园成本管理，科学制定普惠性幼儿园收费标准，规范普惠性幼儿园收费行为，把幼儿学生家长的支出控制在合理范围之内。

（三）保障普惠性幼儿园经费投入的法律建设

当今世界许多国家通过法律法规的形式来保障财政性学前教育经费的投入。新西兰的《未来之路》和《学前教育经费使用指南》确立了政府在学前教育经费投入中的主导地位；美国的《提前开始法》、《儿童早期教育法》和《儿童保育与发展固定拨款法》等联邦法律规定了联邦政府对学前教育的资助项目和拨款比例，联邦政府以这些项目为抓手，以财政拨款为保障，以拨款的竞争机制为激励手段，促进学前教育的均衡和公平。为了细化学前教育所涉及主体（如地方政府、个人、企业）的权利与责任，美国还有地方学前教育法规；德国的《扩大幼儿园教育联邦经济资助法》规定了联邦政府对各州、地方和地方协会提供学前教育经费补贴，并列出了经费使用的规定，各州颁布的《幼儿园和托儿所促进法》规定了地方政府的整体责任和规划等；英国的《儿童保育法》规定了地方政府对学前儿童提供的支持，其中就包括财政支持，还规定了学前教育财政经费使用的监管；法国的《分权法》规定了幼儿园的基建经费由市镇政府负责。

然而，我国目前还没有专门针对学前教育财政投入的法律。在明确政府学前教育投入责任和政府间学前教育投入分工之后，根据国外发展学前教育的经验，我国急需制定并实施有关财政性学前教育投入的法律，通过立法把各级政府在学前教育发展中的责任确定下来，从而建立学前教育财政投入的长效机制。此外，为了提高经费使用效益，还需要加强普惠性幼儿园财务管理制度，规范内部财务管理，配备财务管理人员，加强财政性学前教育经费使用的监管。

参考文献：

〔1〕冯晓霞.大力发展普惠性幼儿园是解决入园难入园贵的根本[J].学前教育研究，2010（5）:4-6.

〔2〕董青.幼儿园实际教育成本的模型构建与核算——以佛山F幼儿园为例[J].陕西学前师范学院学报，2016(1):143-146.

〔3〕庞丽娟，范明丽.“省级统筹以县为主”完善我国学前教育管理体制[J].教育研究，2013（10）：24-28.

〔4〕张曾莲.我国学前教育成本分担研究[J].价格理论与实践,2012(6):51-52.

〔5〕王玲艳，冯晓霞，刘颖.世界主要国家和地区学前教育投入方式分析[J].比较教育研究，2013(6):66-71.

〔6〕张娜娜.学前教育投入中的政府责任研究——基于重庆市学前教育投入现状的调查[D].西南大学，2014（5）:37.

〔7〕李宏堡，王海英.OECD国家学前教育成本分担现状及其启示，学前教育研究，2015（3）：26-37.

〔8〕张新芳. 县乡两级政府在学前教育财政投入中责任分担的现状研究——基于江苏省三县的调查[D].南京师范大学，2013（4）：35-40.

〔9〕董青. 幼儿园生均标准成本的模型构建与微观测算:佛山例证[D].教育财会研究，2014（8）：37-41.