东北财经大学

内容提要：在政府解决民生的问题上，财税制度本身属于事关民生的重要经济制度，它是帮助人们实现民生福祉的通道。在复合税制的条件下，税种的选择和优化是一个重要的问题，特别是主体税的选择尤为重要。本文通过在民生背景下从新界定效率与公平，进而提出税收对效率与公平的选择及其优化的路径。

关键词：民生  效率  公平  主体税种

目前政府的税种一般分为以下几类：对商品的课税；对所得的课税；对行为的课税；对财产的课税。在这四类的课税中，国家到底选择哪一类作为主体的税种，取决政府的政策目标和当时的税收环境。由于各国的税收环境不同，一定时期内政府的政策目标不同，因此税种的选择和设置也有所不同。一般情况下，在满足财政收入的前提下，政府的税收是围绕着效率与公平的目标来进行的。当然，任何一个政府都不会只注重效率或者只注重公平，目前在强调“民生”的背景下，我国政府更应该考虑将效率与公平两者兼顾，以更好的利用税收来改善民生。

一、效率与公平的不同层次的讨论

最优税制结构(optional taxation)其实是公平和效率的均衡。从西方税制理论看，其占主流地位的优化税制理论，优化的目标便是使税制的设计能够正确处理公平与效率的矛盾。从中国税制理论研究成果看，结论也非常一致，如邓子基认为：一个优化的税制结构，须在效率的基础上力求公平，同时适应市场经济的要求。但是，对效率与公平的认识，理论界存在不少分歧，也存在一些误区。效率与公平的关系是一种复杂的价值判断，效率与公平的关系问题是公认的经济学难题，其复杂性一般不在效率一方，而存在于公平一方。

(一)效率的层次

第一，资源的运用效率。这是微观层面的效率，与生产过程相联系，主要存在于经济体运行的内部。在通常情况下，判断资源的运用是否有效率的方法，是通过经济学中的利润最大化原则，即生产行为是否附和边际成本等于边际收益这一基本的经济学命题。但是问题在于，经济体中的个人都是以自身的利益最大化为原则的，因为在外部性领域、垄断领域、公共物品领域和信息不完全领域就会出现资源的运用无效率的状况，于是就会引发关于公平问题的争论。

第二，资源的配置效率。这是宏观层面的效率，与分配过程相联系，主要存在于经济体与社会个人之间。在通常情况下，判断资源的配置是否有效率的方法，是通过“帕累托最优”的原则。但是“帕累托最优”显然是一种理想的状态，于是“帕累托最优”就由不断的“帕累托改进”所取代，至少在目前社会看，帕累托改进的趋势是正向的。但是，帕累托改进的目标不是唯一性的，于是就会由于不同的资源配置状况引发不同的关于公平的论证。尽管如此，在实际中，政策制定者至少可以利用“帕累托改进”来检验我们工作的成果，或者说我们的工作至少要取得“帕累托改进”的成果，使得社会上至少一部分人的利益提高，而不损害或者很少损害其他部分的利益。这种政策的制定体现了我国政策制定者对效率认识的成熟与深化。

(二)公平的层次

与效率相对应，对于公平的解释五花八门。有的经济学家将其区分为“机会公平”和“结果公平”，也有的将其区分为“起点公平”、“规则公平”和“结果公平”等。本文借鉴前人的观点，将公平分为两大类：

第一，初次分配的经济公平。这是微观层面的公平，与社会化大生产过程相联系，主要存在与经济体内部。具体来讲分为三个组成部分，第一，在生产的起始环节，所有的经济主体有相同的机会参与经济活动，即“起点——机会公平”；第二，在生产的过程环节，竞争的规则是否对所有的经济主体都是平等有效的，即“过程——规则公平”；第三，在生产的分配环节，参与竞争的主体其成本与收益是否对等，是否以效取酬，是否多劳多得，即 “分配——方法公平”。但是，经济主体之间由于个体能力、先天条件、后天教育等方面的差异，本身就存在一种差异，因此，即便是保证了经济体的三种公平，也无法避免部分经济体生活困难、收入低下，而另一部分经济体生活富裕、收入畸高的现象出现。因此，为了弥补经济公平的不足，从公平的本质出发，我们提出了第二个层次的公平。

第二，再次分配的社会公平。这是宏观层面的公平，与再分配过程相联系，主要存在于社会与经济体之间，目的是消除或者减弱贫富两级的分化。当然，在实践过程中，贫富两极分化市场经济社会必然存在的复杂现象，适当的贫富差距有利于增强社会发展的动力，体现经济公平的益处，实现个人奋斗的价值。社会公平强调将人们之间的收入差距保持在社会普遍接受的合理范围内，实现“中间大，两头小”的橄榄形结构。社会公平的调节可能会损害一部分人的利益，容易出现社会公平实现了，但是资源配置却没有达到帕累托改进。因此要将社会公平与资源配置效率相联系，使两者实现良性的互动，实现“帕累托改进”的目标。

另外，目前在民生的背景下，无论是“以人为本”的科学发展观，还是改善人民生活的民生治政，都将代际公平(指既满足当代人的需求，又不危机后代人能力需求的发展)作为新的诉求，已注入社会公平的范畴。

(三)对效率与公平的逻辑辨析

现有的观点认为，效率与公平是不可兼得的两个矛盾在目标，要么通过牺牲公平来换取效率，要么通过效率来换取公平，两者是一种此消彼长的关系。但是如本文所论述，效率与公平在某些层次中可以保持一致的关系，比如资源的运用效率与经济公平，资源的配置效率与社会公平等。对效率与公平不分层次地去左笼统的研究，一方面不容易揭开事实的真相，另一方面也无助于实际的操作。在此基础上，本文提出了关于效率与公平的逻辑关系。

效率与公平的逻辑分析可以总结出六对关系，其中有两对一致和四对矛盾。两对一致关系为：(1)资源运用效率与经济公平的一致；(2)资源配置效率与社会公平的一致四对矛盾关系为：(1)资源运用效率与资源配置效率的矛盾；(2)经济公平与社会公平的矛盾；(3)资源运用效率与社会公平的矛盾；(4)资源配置效率与经济公平的矛盾。

在现实社会中，这两对一致和四对矛盾是同时存在的，只是在不同的历史时期，其表现形式有强弱之分。因此现在所谓的“效率与公平”的矛盾可以集中在以下两大块：第一，资源运用效率与社会公平的矛盾。第二，资源配置效率与经济公平的矛盾。因此，政府的政策导向或重视程度若有所偏差，就会使结果大相径庭。

二、民生背景下税收体系的重新定位

(一)税收在经济公平和资源运用效率方面的统一

第一，就业问题涉及的是机会均等的经济公平问题。在就业市场上，由于劳动者而本身的起点不公平，导致劳动力的资源配置虽然是有效率的，但是不能达到市场出清，尤其对于中国来说，存在大量的过剩劳动力，因此需要政府的外部政策来协调。而且，就业市场上，教育机会的不均等直接导致了就业的机会不均等，也即导致了经济不公平。为了解决资源配置效率与经济不公平的矛盾，就要求税收通过税制结构影响资源配置效率，税制结构调整要在两者之间应该建立起合适的桥梁，再通过税收优惠政策的实施来解决两者的矛盾，实现就业市场供求的资源配置效率的“帕累托改进”，合理分配就业资源，以实现经济公平。

第二，教育问题涉及到教育起始环节的机会均等。在教育问题上，我国目前的教育不公平尤其是义务教育的不公平阻碍了社会生产的发展，延缓了人力资源的运用效率。市场机制可以达到教育资源配置的效率，但由于受教育的起点不公平，因而需要通过税收制度的调整，实现就业市场供求的资源配置效率的“帕累托改进”。另外，目前的教育问题主要是财政投入不足，在解决投入不足的基础上，税收应该寻求教育问题的解决方法。目前很多学者提出将教育单列税种，这种方法是否可行有待商榷。本文认为将教育费附加项目进行严格的税收征管，就可以在很大程度上解决教育不公平存在的问题。在解决经济公平的前提下，就可以实现经济运行的效率；而通过税收制度的调整，实现就业市场供求的资源配置效率的“帕累托改进”，又可以实现人力资源配置效率。

(二)税收社会公平与资源配置效率方面的统一

第一，在养老问题上，税收应该考虑征收新的税种以解决逆向选择及道德风险问题。逆向选择导致老年人难以得到商业保险的保障。获得比平均寿命要长的人等多的保险需求，提高了保险公司提供年金的成本，也随之提高了养老保险的价格。因此这导致了市场无法提供老年人的养老保险，因此导致了资源的配置出现了一种怪圈：即既损坏了现有获得养老保险人的成本，也使更多的人无能力选择养老保险，于是市场运行的结果就是无法实现“帕累托改进”，资源配置无效率，社会公平也就无从谈起。同理，道德风险使得本有能力购买养老保险的人，却认为能够得到政府资助而不参保，所以政府如果强制性养老保障制度就会消除这种道德风险，进而实现“帕累托改进”，提高社会公平。

第二，在医疗问题上，政府涉足于公共卫生方面的原因是由于公共物品、外部效应；而政府涉足医疗服务并不是由于医疗服务的公共物品属性，而是出于这样的一种理念：人们普遍将接受必须的医疗看作人的一项基本权利。因此，政府对于医疗服务的干预主要是解决社会公平问题。与养老问题一样，医疗服务的特殊性也决定了市场的资源配置无效。由于疾病的不确定性和治疗效果的不确定性，因此对于需求方来说医疗服务是不稳定的而且难以预测；同理，医生以及病人对于各种治疗效果是无法确定的，即不能确定是否能得到“帕累托改进”，因此从供给方的角度来讲也是无效率的。另外，医疗服务领域的信息不对称十分严重，有此可能产生委托代理关系的利益冲突。这些都导致了资源配置效率的底下。因此，政府通过对医疗服务的税收政策，可以调整社会公平与解决资源的配置效率。

第三，在环境问题上，税收应本着环境问题的市场失灵进行解决。由于环境问题的特殊性，其私人成本与社会成本不同，因此市场失灵，只有通过政府解决，才能使得“帕累托改进”。资源配置效率底下。而环境问题的社会公平涉及到的是代际间公平的问题。所以这是一组统一。资源配置效率高的情况下，社会公平问题也能够解决。我国现行的环境税制由与环境存在联系的9大税种组成，因为完善9大税种就成为第一要务；另外，我国目前缺乏独立的环境税，因此可以考虑开征环境税来促进资源运用效率，解决外部性问题，使得现行税制既能满足当代人的需要，又不危及后代人满足其需求能力的发展，实现新的诉求上的社会公平，所以环境问题的“社会公平”实际上是一种代际公平。

(三)税收在社会公平和经济公平双方的尝试

住房问题涉及到经济公平和社会公平两方面的问题。首先，在住房问题上，由于我国目前市场化的房地产经营体制，但是经营性与非经营性住房的市场规则不公平，经济地位不公平会影响正常地市场运行，因此应加大力度规范税收法律执行，保证竞争规则的公正，从而解决住房市场“经济公平与资源运用效率的统一”。在住房保障问题上，但是我国目前是市场化的房地产经营体制，但是经营性与非经营性住房的市场规则不公平，经济地位不公平会影响正常地市场运行。其次，由于贫富差距悬殊，地域差距过大，中低收入者在住房问题上的解决出现了巨大的困难，这是要靠国家经济、法律、行政、财政手段来进行调节的，因而属于“社会公平与资源配置效率的矛盾”。因此在住房市场上，应该通过税制调节，对非经营性普通商品住宅实行保有环节房地产税，以此实现规则公平，进而提高资源应用效率。而且通过以下的实证可以证明，保有环节房地产税的推行不仅能能够实现资源运用效率，而且对低收入者住房的问题也利于改善，因此也间接推进了社会公平。

表1  民生背景下的税收制度改革框架

(四)民生背景下税收对公平和效率选择的总体思路

总之，在民生背景下的税收体制改革，既要弥补市场失灵，又要弥补政府失灵。横向来看，它涉及到经济公平与资源运用效率的统一(就业税收、教育税收)、社会公平与资源配置效率的统一(环境税收、社会保障税收)、社会公平与经济公平双方的尝试(住房保障税收)；纵向来看，它涉及到税种层面(环境税、保有环节房地产税、社保税的开征)、税收优惠层面(医疗税收优惠、房地产税收优惠)、现行税种完善层面(环保税体系、房地产税体系完善、教育费附加完善)、税收管理层面(医疗机构税收管理)等，详见表1。另外，税收应该考虑主体税种的改革，可考虑是否可以采用“商品税——所得税(财产税)——社保税——环境税”四大税种体系，实现“效率——公平——代际效率与公平”的良性发展模式。总之，我们的税制改革可以考虑分别沿着效率与公平的各个维度出发，按照税收的几个层面分析我国税制改革的问题。

参考文献：

〔1〕Rosen. Public Finance[M]，Chicago: Irwin.1995.

〔2〕饶立新，李建新.效率与公平的深层关系把握.人民日报理论版[J]，2005年7月22日.

〔3〕吕炜.现代公共财政的定位：一种分析框架，经济学家[J]，2006年第5期.

〔4〕蒋国发.论公共财政在和谐社会构建中的职能作用.科学社会主义[J]，2008年第6期.

〔5〕饶立新.绿色税收理论与应用框架研究[M].中国税务出版社，2006年第一版.

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