北京工商大学
内容提要：税收政策是调整和振兴物流业最重要的政策杠杆，也是物流企业最为关心的政策问题。本文通过分析物流业税收存在的主要问题，在借鉴世界各国税制和促进物流业发展的税收政策的基础上，从税制和税收政策两方面提出促进我国物流业发展的政策建议。
关键词：物流业 税收政策 流转税 所得税
物流业是融合交通运输业、仓储业、装卸业、包装业、加工配送业、物流信息业等于一身的复合型产业，属于生产性服务业，是基础性产业，也是国民经济的重要组成部分。它涉及领域广，吸纳就业人数多，促进生产、拉动消费作用大，在促进产业结构调整、转变经济发展方式和增强国民经济竞争力等方面发挥着重要作用。2008年，全国社会物流总额89.9万亿元，同比增长19.5%；全国社会物流总费用为54542亿元，同比增长16.2%；社会物流总费用与GDP的比率为18.1%，比2007年下降0.1个百分点；全国物流业增加值为19965亿元，同比增长15.4%，占服务业增加值的16.5%。税收是调节经济的重要杠杆，通过适当安排，可起到促进或抑制某些产业发展的目的。物流业作为朝阳产业，在我国还处于初级阶段和起步阶段，没有形成规模优势和产业集群优势。这就需要国家给予适当的税收优惠政策以扶持其发展壮大。
一、物流业税收存在的主要问题
(一)现行税制方面的主要问题
税收制度作为国家重要的政策制度，在推动和促进现代物流业发展中起到举足轻重的作用。然而，我国现行税制设计不利于物流业的健康发展，表现在：
1.征收的主体税种是营业税，不是增值税。这种税制具有先天缺陷，具有不同业务适用不同税率从而税负不同、重复征税等缺点。近几年，我国虽已采取一些措施，使重复征税有所缓解，但税制的缺陷依然存在。只有从根本上改革这种税制，才能消除制度设计的缺陷。
2.税制设计系统性有待提高。随着国民经济快速发展，物流企业已突破条块约束，在资金运作、价格体系等方面有了很大进步。但是，物流业管理制度却没有跟上物流业发展的步伐。税制方面也是如此，并未建立起系统的制度体系，没有充分发挥税收的杠杆作用，并使税收中性原则受到潜在的冲击。
3.税制设计目标缺乏导向性。目前，税制设计目标取向不明确，既无整体扶持的取向，也无结构调整的取向，更多地只是通过加大对基础设施的投入来增加产业发展的后劲。同时，现行税制的重点放在对税源的征管上，考虑从严征管多于考虑促进企业发展。相对工业企业全面的税收优惠制度设计，可以说，现行税制在一定程度上阻碍物流业的发展。
(二)现行税收政策方面的主要问题
2005年，国家税务总局发出《关于试点物流企业有关税收政策问题的通知》(以下称“新的税收政策”)虽促进试点物流企业的发展，但到目前试点企业仅394家，在全国几十万物流企业中所占的比重非常小；相对试点企业，一般物流企业不能享受试点政策，这又造成新的不公平。目前，物流业税收政策的问题依然严峻，且新的税收政策本身也存在问题。表现在：
1.重复纳税依然严重。这主要在营业税方面，是税收政策中最不合理的地方，造成一定的经济损失，在运输、配送、仓储租赁等领域尤为突出。具体表现在：一是物流企业外包业务引起重复征税；二是物流代理业务对代垫费用的处理不当引起重复纳税。
2.营业税税率和计税依据不合理。一是税率不统一。按现行《营业税暂行条例》规定，运输、装卸、搬运劳务和邮政业的税率为3%，而仓储、配送、代理劳务为5%。二是税率显得过高。物流企业自身是成本较高，具有资金占用时间长、流动资金比重大等特点，平均毛利率由2002年的30%降低到目前的10%以下，仓储企业只有3-5%，运输企业只有2-3%，卡车运输、货代和一般物流服务的利润率下降到平均2%左右。而物流服务与高利润率的娱乐业适用同一税率，显得税率过高。三是计税依据不合理。如代理业中的货代业务，其收取的价款有相当一部分并非是业务收入，而是支付给政府职能部门的费用，但在缴纳营业税时，代理公司就其收取的全部价款征税，显然不合理。
3.所得税缴纳的问题。目前，试点物流企业只能在同一省、自治区和直辖市范围内符合条件且经报批后由总部统一缴纳企业所得税，分支机构不再缴纳。然而，一些比较大型的物流企业一般会在全国各地设立一些分支机构以实现网络化运营和规模经济，会超出省、自治区、直辖市行政范围，若要跨区域缴纳企业所得税需国家税务总局审批，操作难度大，同时由于税收任务和利益促使地方税务机关阻挠，往往要在当地纳税。还有更多不符合试点条件的物流企业及分支机构，只能在公司及机构所在地缴纳企业所得税。分开纳税无法真正体现企业的总体经营情况，无法做到企业内部盈亏互补，在一定程度上加重企业税收负担，阻碍其在异地设立分支机构、普及物流网络的积极性，不利于物流业发展。
4.发票的使用和抵扣问题。一是发票的种类多，不同发票享受的“待遇”不同。目前，在物流市场上有普通运输业发票、服务业发票和行政事业性收费发票3大类共20余种。不同发票享受的待遇不同，仓储发票不能像货物运输发票作为增值税一般纳税人计算缴纳增值税时抵扣进项税额的凭证。二是获取运输发票难。根据税务总局《关于加强货物运输业税收征收管理的通知》规定，货物运输企业申请自开票纳税人必须拥有交通运输主管部门颁发的“道路运输许可证”。但取得“道路运输许可证”不仅需要拥有自备车辆，而且要达到一定的数量和吨位。许多物流企业由于拥有自备车辆的数量和吨位有限，难取得“道路运输许可证”，也无法取得运输发票，就不能满足客户的需要，而只能开具服务业发票结算。这必然造成货主无法抵扣增值税和企业发票使用不规范等问题。三是增值税抵扣。按现行《增值税暂行条例》规定，增值税一般纳税人可根据运费结算单据(普通发票)所列金额的7% 抵扣增值税进项税额。物流企业与客户易形成利益共同体，在提供综合性服务时，将不同服务项目的收入人为转化，扩大运输范围谋取“税收利益”，扭曲正常交易行为。
5.新的税收政策存在的问题。一是“所属企业”的认定不清，使许多试点企业的分支机构和控股机构不能享受试点政策。二是“仓储费”界定不清。三是营业额减除项目凭证管理的问题。虽有相关规定，但我国公路运输中大部分为个体运输车辆，组织化程度低，流动性大，由于不能方便地取得合法的有效凭证，个体司机开展运输业务时“开票难”现象普遍存在，又由于缺乏监管体系，导致“卖发票、假发票”现象突出。四是货代业务减除的问题。货代代开票纳税人从事联运业务，支付给其他联运合作方的各种费用，还不能列入营业额减除项目。五是附带税种的减除问题。运输业发票采用差额纳税后，附加的印花税、防洪基金、副食品价格调整基金等仍按全额纳税。
6.缺乏税收统计数据。在我国，物流业在《国民经济行业分类》中没有单独列出。尽管有社会物流总额、社会物流总费用、物流业增加值等统计指标，但这些指标只是依相关细分行业粗略估算的。目前，我国没有公开的物流业税收统计数据，连粗略估计的也没有，更不用说对税收规模、趋势、效应等的分析。
二、世界各国物流业税收政策的经验借鉴
(一)流转税方面的经验与比较
1.世界上大多数国家对物流业征收增值税，在没有实行增值税制的国家和地区，物流业仍随传统服务业征收销售税或劳务税。
2.对出口物流服务适用零税率。实行增值税的国家，对服务的出口，原则上实行零税率。不同的是零税率适用范围有差异。如捷克规定直接与货物进出口相关的运输服务都实行零税率。新加坡不仅规定国际运输服务和与进出口相关的运输服务适用零税率，还规定与进出口有关的货物装卸、搬运及保险和保险安排等都实行零税率。此外，有些国家对一些与物流业相关的产品和服务实行零税率，如丹麦规定载重不低于5吨的飞机和船的销售、出租和维修，适用零税率。
3.对物流企业购进的产品或设施实施税收减免。如马来西亚规定集装箱托运公司进口本国不能生产的主要托运设备可以向财政部申请免征进口关税和销售税，本国生产的可以申请免征销售税。泰国规定物流业可以享受进口设备免征进口关税等优惠。美国华盛顿州对仓储业销售和使用税的免税政策是：从1997年起，批发商、零售配送中心和第三方仓储服务商建造的仓库、谷仓，只要满足“仓库的面积不低于20万平方英尺或谷仓储量不低于100万蒲式耳”的条件，就能申请免征州销售和使用税。对于扩建，只要扩建的面积或容量达到上述标准，同样免税。此项优惠政策在具体操作时并不在建造材料、相关服务和设备的购进环节直接免税，而是事后由企业提出申请，对符合条件的按规定退还已纳税款。
4.新加坡流转税特殊优惠政策。近年来，流转税方面，新加坡实施“核准的第三方物流公司计划”以吸引物流公司把其作为物流中心为海外客户提供物流增值服务。根据该项计划，经政府审批的第三方物流公司，除出口业务适用零税率外，还享受：(1)以公司名义或海外委托人的名义进口货物，免征货物和劳务税；(2)从2006年起，从保税仓库取得的货物免征货物和劳务税；(3)将货物提供给其他经核准的第三方物流企业、保税仓库和大宗出口企业，免征货物和劳务税。只有提供给除上述以外境内普通纳税人时，才按规定征收货物和劳务税。
(二)所得税方面的经验介绍
1.马来西亚。马来西亚在所得税方面，采取的优惠措施有：一是仓储。存储出口和复出口货物的仓库，符合条件的资本性支出可在税前扣除10%。二是综合物流公司。根据1986年的《投资促进法》，符合条件的可申请享受税收优惠。①“开创性企业”免征所得税。新成立的综合物流公司，可享受为期5年的法定所得70%免纳所得税的优惠，现有综合物流公司可享受为期5年的再投资新增所得70%免纳所得税的优惠。②投资和再投资扣除优惠。新成立的综合物流公司，在5年内发生的符合条件的资本性支出可税前扣除60%，但扣除额不得超过当年法定所得的70%；现有综合物流公司可享受为期5年的追加投资扣除，扣除标准同上。设在东部走廊、沙巴岛和沙捞越地区的综合物流公司，投资扣除比例和限额比例提高至100%。
2.法国。法国政府根据新设物流企业的投资规模和预期就业数量为其提供优惠条件。所得税方面，政府明确规定，允许物流企业采用“成本加计法”确定应税所得，由纳税人与税务部门商定平均成本利润率，用以计算物流企业的应税所得，成本利润率一般在5%-10%之间。还规定对物流企业境外职员全部或部分免征个人所得税。
3.韩国。在税收鼓励措施中明确规定：在外商投资区内投资且投资规模达到1000万美元的物流公司，其公司所得税、个人所得税、地方所得税5年免税、2年减半征收(地方政府可延长地方税优惠期限至15年)；在自由经济区、自由贸易区和“新城开发区”内投资且投资规模达到500万美元的物流公司，其公司所得税、个人所得税、地方所得税3年免税、2年减半征收(地方政府可延长地方税优惠期限至15年)。还免除其租赁国有土地的租金和其它个别行政收费，对进入工厂的道路、自来水、供电设施等基础设施给予财政支援，并视情况支援兴建医疗、教育、住宅等生活环境设施。
三、促进我国物流业发展的税收改革思路
(一)促进物流业发展中长期税制改革思路
1.以征收消费型增值税为主，逐步从征收营业税转成增值税。在营业税和增值税并行时，要统一各行业税率，减小增值税优惠范围，将营业税采用增值税计税原理，实行差额征税，消除重复征税。
消费型增值税在计算增值额时，不仅允许扣除外购的劳动对象价值，还允许扣除外购固定资产的价款。对纳税企业来说，用于生产经营的全部外购生产资料都不在征税范围，计税依据只限于消费资料。消费型增值税由于扣除范围宽，税负轻，有利于鼓励纳税人投资，加速设备更新，使所有物流企业处于均等的税负水平上，有利于企业之间的竞争，从而最大限度地促进物流产业的发展。
2.对现行物流业税制进行系统性整合，形成完整的制度体系。我国应尽快把物流业在《国民经济行业分类》中进行界定，可在物流业根目下设置若干子目，同时要修改相关的法律法规，具体到税法上，要把物流业作为一个独立的税目，实行统一核算。
3.税制设计要明确对物流业扶持，从而促使其快速发展。为此，税制应对物流业应采取更加开放的态度，切实解决好物流企业遇到的税收难题，可以加大支持力度，给予适度的税收政策倾斜，从一定程度上降低物流业投资、经营的风险，从而与物流企业高投资、低利润率相适应，促进其发展壮大。
(二)近期调整物流业相关税收政策的建议
1.明确营业税差额征收。在物流业所有企业、所有业务中，全部实行营业税差额征收，取消税收试点，使所有的物流企业享受公平税负。具体到外包业务上，允许发包方除运输费用可从全部收入中扣除外，其他项目支出也可从收入中扣除，余额作为计税依据。只有这样，外包业务才能从根本上消除重复征税。代理业务也要如此，即允许物流企业将代垫的费用从收取的费用中扣除。
2.统一营业税税率。为便于开展一体化运作，建议对物流企业营业税统一按3%的税率征收。这样既解决营业税税率偏高、企业负担重的问题，又使企业在纳税操作上简化，避免企业税收筹划。
3.企业所得税。一是税率。针对物流企业的微利性，建议对物流企业按小型微利企业的税率即20%的税率征税。二是固定设备折旧。建议允许物流业固定资产实行加速折旧法，将企业的技术革新费用比照工业企业的新产品、新技术、新工艺研究开发费用的扣除办法执行。此外，允许物流企业按照本年比上年新增企业所得税的一定比例设置“企业技术革新基金”，作为企业技术革新的专项资金，允许税前扣除。三是统一缴纳企业所得税。建议在《关于物流企业缴纳企业所得税问题的通知》的基础上，将范围拓展到全国行政区域范围内(除港澳台地区)，即凡符合总部领导下统一经营、统一核算，并与总部微机联网、实行统一规范管理的企业，由总部统一缴纳企业所得税。
4.规范发票的使用和抵扣。一是设计物流业统一专用发票。现阶段，物流业仍征收营业税的情况下，研究并设计符合我国物流业特点的物流业统一专用发票是个较好的措施。建议整合与物流业相关的各类发票，推出物流业统一专用发票，以适应一体化物流运作需要、方便企业的操作、减少偷漏税和税务部门的征管。二是物流业发票实行“大部制”管理。为此建议统一相关主管部门的职能，综合到一个部门管理，这样既使物流企业获取发票、服务便利，又降低行政开支成本，提高行政效率。三是放宽自备车辆的相关规定。建议放宽自开票纳税人认定中自备运输工具的限制，对自备运输工具不足，但具有一定规模的物流企业，允许开具运输发票和抵扣增值税进项税额；对自开票纳税人的开票额度取消按自备车辆核定的方法，而按实际营业收入开具发票；在实施的过程中，针对部分运输型物流企业在企业总公司注册地拥有较大规模自备车辆的现状，作为过渡措施，建议允许利用外地自备车辆申报本地自开票纳税人资质，以解决具有较大规模运输型物流企业的全国性经营的问题。
5.完善新的税收政策。一是明确“所属企业”。建议将“所属企业”界定为试点企业及其分公司、全资子公司、控股子公司和相对控股的参股公司，不论是否具有自开票纳税人资格，均可享受试点企业总部的相关政策。二是明确“仓储业务”差额纳税。建议将现代物流企业在“库存分拨管理”业务中仓库租赁费用、营运、管理、维护费用、装卸、盘点、搬倒、分拣、加工、包装、信息服务等视为“仓储业务”的内涵，实行差额纳税。三是承认货代代开票纳税人及“联运业务”的营业额减除项目。货代代开票纳税人从事联运业务的，支付给其他联运合作方的各种费用，允许列入营业额减除项目。
6.减免进口必需设备的关税和进口环节税。借鉴国外扶持物流业发展的经验，建议比照鼓励高新技术产业发展的税收政策，对引进国外先进技术和设备的物流企业，免征关税和进口环节税，以降低税负，促使其快速发展。
7.出台促进物流企业兼并、重组的优惠税收政策，提高竞争力。物流企业具有规模效应递增的特征，大规模的运输网点，先进的服务设施，在远距离运输设计和服务优质化上有较大的优势。面对成熟的外资物流企业的挑战，政府应制定优惠的兼并、重组的税收政策来鼓励物流企业整合资源，进行兼并重组，走规模化发展道路，提高竞争力。
8.进一步取消与税收重复的行政性收费，减轻物流企业的负担。
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