李梅/郑州大学西亚斯国际学院

内容提要：为贯彻落实“创新、协调、绿色、开放、共享”五大发展理念，中央决定在河北省开展水资源费改税试点工作。本文总结了河北省水资源费改税的主要成效，认为当前费改税中主要存在城镇供水企业税负加重、对部分企业征税难度较大、高耗水企业用水成本增加、水源地与征收地不统一、部门协调机制仍不完善等问题，最后从全面稳步推进水资源费税改革、加强水资源税征收的法律支撑、降低城镇供水企业负担、加大资金投入、完善部门和地区间的联动协调机制等方面提出相关的对策建议。

关键词：水资源 费改税  税收征管

为贯彻落实“创新、协调、绿色、开放、共享”的五大发展理念，中央决定在河北省开展水资源费改税试点工作，相继出台了《关于全面推进资源税改革的通知》、《关于资源税改革具体政策问题的通知》、《关于水资源税改革试点办法的通知》等政策文件，河北省也随后制定了《河北省水资源税改革试点工作指导意见》和具体实施细则。2016年7月1日开始，水资源费改税工作在河北省全面实施。作为全国唯一开展试点工作的省份，在水资源费改税过程中取得了不俗的成效，但同时也面临着诸多问题。2017年11月28日，财政部、水利部、国家税务总局又联合发文，新增北京、天津、山西、内蒙古、河南、山东、四川、宁夏、陕西9个省市（自治区），作为水资源费税改革的试点省份，从2017年12月1日起正式实施，自此共有10个省市开展水资源费税改革。为此，本文通过总结河北省水资源费改税征管中的成效，分析当前费改税中存在的主要问题，并从多个方面提出在全国推广水资源费改税的政策建议。

一、河北水资源费改税试点成效

（一）水资源税收入大幅提升

自2016年7月1日至2017年6月30日，从试点一年的情形来看，河北省费改税工作平稳有序推进，部分企业积极改变用水方式，减少地下水用水量，加强技术创新投入，实施节约用水措施，提高水资源管理水平，凸显良好的社会效应和经济效应，总体符合中央对试点工作的要求。在一年征期内，全省水资源纳税户由7500多户增至1.6万户，其中，企业用户占比为96.4%。水资源税纳税人累计申报11.7万户次，申报水资源税超过15亿元，远远高于2015年全省的水资源费收入。2015年水资源费月均收入0.78亿元，费改税后，一年内的水资源税收入为15.7亿元，月均收入1.29亿元，相较于2015年，涨幅达65%^[1]。水资源税收入大幅增长的因素主要有：一是政策性增收，在改革中实行差别化税率，提高了部分用水行为的税额标准，如超采区用水、采取地下水、高耗水企业等；二是管理性增收，改革之后，纳税人户数显著增加，对企业按照实际用水量进行征收，提高征收范围和准确性。

（二）水资源税收入来源结构合理

从试点情况来看，水资源税收入负担变动与中央要求基本一致，体现为“三增三不变”， “三增”是指抽取地下水、超采区和高耗水企业的税负增加，“三不变”是居民生活、工商企业、农业用水税负不变。

从水源结构来看，地下水资源税收入要远高于地表水。在综合单位税额标准方面，地下水为1.24元/立方米，地表水为0.31元/立方米，前者是后者的4倍。在一年的征期内，纳税户中，地下水纳税人户数超过1.5万户，占比为95.7%。在水资源税收入中，地下水收入为13.8亿元，占比为87.9%，地表水收入为1.9亿元，占比为12.1%，前者是后者的7.3倍。这表明全省地下水开采形势不容乐观，但两者在税负上的巨大悬殊，满足中央对减少地下水开采的政策要求，这会进一步迫使企业改变用水结构，尽量少用地下水，而采用地表水。

从区域分布来看，为引导水资源的合理分布，防止超采区生态持续恶化，限制超采区水资源利用，进而将河北全省纳税区域分为三类：非超采区、一般采区和超采区，并针对不同区域实施差异化的税额标准，非超采区、一般采区和超采区的单位税额之比为1.57∶2.54∶4.03，超采区的税负水平显著高于其它区域，也同样高于改革前的水资源费标准。在一年的征期内，超采区地下水采水量占比为36.8%，,但其水资源税收入占比却达到52.1%。由此可见，超采区成为水资源税的主要来源区域，差异性的税额标准对超采区的取用水行为都起到了很好的遏制作用。

分行业来看，在一年的征期内，五大行业中，工商业纳税人户数和纳税额度占比最大，分别为80.1%和71.3%。特种行业的税负水平最高，比如洗车、洗浴、高尔夫球场等行业的平均单位税额达到15.34元/立方米，远高于工商业的1.57元/立方米，特种行业水资源税收入增幅超过改革前的16倍，增幅十分显著。另外，制造业也是用水大户，按照规定，对超计划用水企业加倍征税，所纳税额较高。不同行业间悬殊的税负水平，将会进一步推动企业开展节约用水措施，研发相关技术，调整生产方式。

（三）水资源税调控作用逐渐显现

在税收杠杆的作用下，水资源税的实施使得企业的用水观念发生巨大改变，节水意识迅速提高，节水措施不断涌现，水资源税的调控作用逐渐显现。

差异化的税额迫使企业改变用水结构，地下水取水量稳中有降。由于地下水税额标准远高于地表水，为避免缴纳高额赋税，节约企业经营成本，企业开始使用地表水，减少采用地下水，同时接入公共供水管网，关停自备井，通过多种渠道节约用水。在征收力度不断加强的形势下，地下水用水量逐渐下降，如位于超采区的唐山三友集团，经过费改税后，企业居民用水来自公共管网，地下水的采用比重由60%下降到8.2%。总体来看，地下水的采用受到了有效控制，初步满足遏制地下水超采的政策要求。

税额标准大幅提高，迫使特种行业调整用水方式。水资源费改税后，特种行业的税额标准远高于其他行业，这增加了特种行业的用水成本，迫使行业内的企业采取多项节水措施。以高尔夫球场为例，改革效果十分显著，所有球场都调整用水方式，以降低企业用水成本。其中，廊坊市共有4家球场，在改革中关闭1家，其余3家都采取了节水措施，如建设蓄水人工湖、雨水收集系统，改种抗旱草皮等，地下水采用量下降幅度超过30%以上。

用水成本提高，倒逼高耗水企业加大节水力度。水资源费改税后，钢铁、水泥、热电等高耗水产业的税负水平大幅上升，企业经营压力增大。在改革中，一方面提高对高耗水企业的征税标准，另一方面又对采取污水循环再利用、再生水等行为免税，这一截然相反的调控政策，激励企业转变用水方式，采用新技术，增加节水投入，提高水资源利用率，同时迫使部分企业化解过剩产能。以钢铁行业为例，这是河北省的支柱产业，工业增加值占比为1/4以上，同时也是用水大户，缴纳的水资源税额居行业之首。水资源费改税后，钢铁企业转变生产方式，加大节水设备投入，引进完善的污水处理系统。全省406家钢铁企业中，有近30%的企业采取了节水措施，并且这一比重还在不断上升。其中，唐山钢铁的工业用水全部来自城市，投入3.2亿元建设污水处理中心，年节约新水量达1500万吨，且无需缴纳水资源税，可节约成本3000多万元。秦皇岛宏兴钢铁投资建设污水处理站，处理能力达到2万立方米，通过污水处理循环系统，水资源利用率达到97.3%，年节约成本700多万。

（四）水资源管理水平显著提高

由水资源费到水资源税，实现了税收的法定原则。在水资源费改税之前，水资源费的征收管理涉及到水利、财政等多个部门，存在管理混乱、权责不清等问题。在改革试点中，水利、税务等部门相互配合，形成了联席会议、共同监管等工作机制，构建了“联合共治”的征管模式。一是提高信息化水平，通过搭建水资源税征管信息平台，实现了水利和税务部门之间有关水资源信息的共享共用；二是强化了基础管理，通过对纳税人的核查摸底，交换用水档案，掌握了纳税人的基本详情；三是增强了分类管理，税务机关通过企业的历史缴费记录，分类实施精准管理，对规范的纳税人提升服务，对不规范的纳税人加强监管和整治，提高了征收管理水平。四是有效地遏制了违法取水行为，通过两部门的配合，发现大量的无证取水行为，通过注销过期取水许可证，发放新的取水许可证，加大了对违法取水的打击力度。

二、河北水资源费改税中存在的问题

目前来看，河北省水资源费改税取得了重要成效，通过征收水资源税，鼓励企业使用地表水，抑制采用地下水，有效缓解全省地下水的超采问题，提高生态环境修复能力，促进了水资源的合理开采和利用。同时，还迫使企业转变生产方式，淘汰落后过剩产能，实现产业结构调整和转型升级。但受限于水资源税的征收管理能力，在实践中还存在诸多问题，主要有以下几点：

（一）城镇供水企业税负加重

供水企业的重点是保障城镇供水安全，存在一定的公益性，在改革之前，一般是不完全缴纳水资源费。在改革之后，供水企业成为纳税人，税负水平显著加重。从统计数据来看，无论是纳税申报户数，还是缴纳税款额，都呈现逐渐增加趋势。这主要是因为：一是水资源费长期征收不到位，费改税后负担突然大幅增加。在改革前后，水资源费与税的征收标准是一致的，地表水为0.4元/立方米，地下水为0.6元/立方米。但大部分地区在征收水资源费时，都考虑到居民用水的承受能力，执行水平都低于规定标准，甚至部分地区不征收水资源费。因此，在费改税之后，供水企业成为纳税主体，继续按照这一标准纳税，会急剧增加企业的供水成本。二是由于城镇供水价格较低。由于供水价格涉及到千家万户的利益，在调整时需要经过一系列复杂的程序，调价存在周期长、难度大的问题。因此，供水价格长期都维持在较低的水平，很多地区多年未曾调整过水价，随着供水成本的上升，供水企业只能保本微利，甚至出现长期亏损。

（二）对部分企业征税的难度较大

由于征收税额与企业用水量成正比，那么企业用水量的核定就成为征收的前提条件。但在实践中，用水计量设备安装成本较高，难以在全省范围内普及，覆盖区域有限。根据规定，未安装用水计量设备的，按照最大用水能力核定，而企业认为这一核定标准过高，对此并不认同，征纳双方产生矛盾；对于符合标准却未能及时办理取水许可证的，加倍征收水资源税，这也会增加征纳矛盾。此外，水资源费改税后，大多企业都取得了用水许可证，但仍然有不少企业、个人没有办理许可证，或者在工商部门尚未备案，无法办理取水许可证，这些企业采取非法打井、不安装计量设备，进行非法取水。这些非法取水的主体十分复杂，比如建筑工地、宾馆、洗车行，甚至是一些生产假冒伪劣产品的黑作坊等，这都需要相关部门进行实地调查，将此类主体纳入征税范围的难度较大，征纳矛盾比较显著。

（三）高耗水企业用水成本大幅上升

由于高耗水企业本身的用水规模较大，且大多采用地下水，若地下水又处于超采区，那么按照现有的税额标准，企业的用水成本将会成倍上升，这会给企业的经营生产带来巨大的压力。此外，为了调控用水行为，对高耗水企业设置了高水平的税率，在用水量大且税率又高的双重压力下，税负水平大幅上升，企业承受压力陡增。除此之外，一些钢铁、化工企业，被列入化解产能过剩的范畴，环保手续不全，节水设施不到位，不少企业未能获得或被吊销取水许可证，按规定要加倍征收水资源税，这不仅提高了征收难度，也给企业化解产能过剩带来压力。

（四）水源地与征收地不统一

按照规定，纳税人应在企业经营所在地缴纳水资源税，但在实践中，纳税人往往需要跨地区取用水，这种情形一般是由水源地负责审核取水量，在经营地缴纳水资源税。由于两者并不在同一个地区，又缺乏合理的税收分享机制，水资源税将由水源地流向经营地，水源地无法获得税收收入，导致审核方的积极性不高，双方的配合力度不够，征管工作存在一定的难度。有些企业，还存在跨省取水、用水的情形，在税收管理工作中需要各地之间的相互协作，征收难度更大。

（五）部门协调机制仍不完善

由于水资源税征收工作涉及到税务税务、水利等多个部门，需要部门之间的相互协作。按照水利核定、税务征收的管理模式，税务部门通常需要水利部门的大力配合，才能准确掌握纳税户的用水情况。目前，水利部门在前期的核准、信息移交等方面，均与税务部门开展了诸多合作，取得了不错的效果，但两部门缺乏联合监管机制。两部门在分工中，主要完成各自内部的相关事宜，对于征税过程当中产生的问题，两部门大多采取临时措施来解决，还未建立起长期有效的合作监管模式。

三、进一步完善水资源费改税的对策建议

（一）全面开展制度设计，稳步推进水资源费改税

通过河北省的试点工作，可以发现实施水资源费改税，能完善资源税费制度，提高法律刚性，并能调控用水需求，引导节约用水，对于保护生态环境，推动绿色和可持续发展具有重要作用。为此，因根据我国国情，在现有经验的基础上，进一步在一些水资源匮乏地区、受季节变动影响较大以及水资源分配不均的地区扩大费改税试点，总结其中的经验和教训，完善水资源税费改革方案，完成资源税立法工作，将水资源纳入资源税征收范畴，在全国范围开征水资源税。首先，在征收范围上，应坚持节约和保护的目标，按照“谁受益，谁纳税”的原则，明确水资源税纳税人的界定范围，征收对象与原水资源费的规定应大致相同。其次，在计税依据上，应考虑水资源的用水量和市场价格，采取从量计征方式；同时，还应考虑水资源在运输过程中的损耗，计量设备不合格等问题，更好体现税负的公平原则。第三，在征税标准上，要坚持对地下水、超采区、特种行业设定较高税额标准，充分体现节约用水的政策目标。第四，在全面推开费改税过程中，应考虑各地实情，继续完善税收制度，在制定税额标准时，应考虑地方经济发展水平、水资源状况、产业结构等因素，因地制宜，分类制定科学合理的税额标准。

（二）加强水资源税征收的法律支撑，强化执行刚性

根据《立法法》中关于税收法定原则，水资源税的征收必须有法律依据。因此，建议全国人大对《水法》中有关内容进行修订，明确规定取消水资源费，开征水资源税。在新制定的《资源税法》中，应将水资源税作为一类税种，纳入资源税的征收范畴。另外，还应出台专门的水资源保护法，规范用水许可管理制度，加强水资源的保护和利用。在水资源管理方面，应严格执行中央的有关规定，逐步有限度地开发水资源，严守政策红线，宏观上调控用水总量，微观上实施用水许可，引导企业节约水平，提高水资源利用效率。加强水功能区的环境保护，坚持专款专用原则，将水资源税用于水环境保护和污染治理，缓解水生态环境保护的资金压力，以利于水生态系统的修复与保护。

（三）切实降低城镇供水企业负担

对具有公益性质的供水企业，在政策上给予支持。针对供水企业税负切实增加的问题，可采取以下措施：首先，要加强供水企业的征收管理。对于部分未获得取水许可证的企业，要纳入征收范围；核定供水企业的用水量，研究制定相关的解决方案；加强宣传教育，提高供水企业的纳税积极性，对于拒不交税的企业，应严格执行有关规定。其次，完善供水价格调整制度。应出台相关的政策文件，构建科学合理、适应社会发展的水价调整机制，明晰供水价格基本组成，明确调价的周期和幅度，规范调价程序，培养居民节约用水的意识；充分发挥价格调节作用，确保水价能反映供水成本和市场需求，让水资源税能切实起到保护水资源的作用。第三，给予财政补贴或税收优惠。为避免供水企业压力过大，保障居民的用水需求，维护社会稳定，应制定税负补偿机制，对于税负较高的企业给予适当财政补贴；另一方面，还可通过税收优惠政策进行税收减免，鼓励企业采用新技术，降低供水损耗，降低企业负担，保障企业正常运营。

（四）加大资金投入，促进水资源费改税的全面实施

由于水资源费改税后，采用从量计征的方式，纳税人缴纳税额的多少取决于核定的水量，前期的水量核定工作尤为重要。因此，首先，要提升取水核定工作人员的专业素养。在核定工作人员编制的基础上，保障经费支出和来源，明确岗位性质和要求，加强日常培训和学习，培养一支合格的水资源税核定队伍。其次，扩大取用水计量设备的安装范围，争取实现纳税人计量设备全覆盖，督促企业做好计量设备的日常维护；在财力较弱的地区，通过税收减免政策，鼓励企业投资安装计量设备，提高水资源税的普及率，降低征收成本，提升征管效率，减少征纳矛盾；在有条件的地区，可通过财政补贴等形式，推广安装用水在线监测系统，通过在线监测平台，可以实时掌握企业用水情况，以便于征收工作。最后，结合地下水超采综合治理、关停自备井等手段，加快地表与地下水源的切换进程，对于有意愿采用地表水的企业，应给予配套措施大力支持。

（五）完善部门、地区间的联动协调机制

首先，根据试点的工作成效，在全面实施水资源费改税时，各部门之间应采用“税收共治”的征管模式，尤其是水利和税务部门应明确各自职责，水利部门负责水资源基础管理，税务部门负责税征收管理，各司其职，通过信息联网，构建信息共享交流平台，保障用水量、用水结构等实时信息的准确性和及时性，以便两部门齐抓共管，促进水资源管理水平提升。其次，基于水资源跨区域调配的现实，水资源税的纳税地就存在跨省问题，对于按照中央有关分配方案的跨省调水行为，水资源税应由调入地区的税务部门征收。对于同一省内区域用水，为了便于征收，避免异地征管问题，纳税人在经营所在地缴纳水资源税。

参考文献：

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