唐明、李欢/湖南大学

 

内容提要：经济决定税收，经济结构及运行质量决定税源结构与质量。构建地方税体系的最基本前提是要建设好地方税源。湖南经济税源存在的主要问题有：税收总量偏低、非税收入占比过高、税种结构不合理；税收收入过分依赖第二产业，制造业税收过分依赖烟草业；第三产业税收贡献不足，且主要依赖房地产业。行业税负畸轻畸重，税源结构亟待调整。因此，在新常态经济形势下，优化湖南经济税源的途径包括：调整行业税源结构，优化升级产业结构，形成多点支撑的良性税源经济基础；完善地方税体系建设，培育地方主体税种和优化传统地方税制；形成透明高效的征收管理制度，将潜在税源转化为现实税收，努力实现税收管理现代。

关键词：地方税  税源  经济新常态  非税依赖症  房地产依赖症

 

中央关于财政改革的历次政治表述，逐渐赋予地方税体系改革新的内涵，同时“营改增”加速扩容对重构地方税体系形成强烈的现实倒逼机制，而构建地方税体系的最基本前提是每个省必须摸清和建设好地方税源。经济新常态形势下我国产业和行业呈现出新的发展趋势，这为地方税源质量提升和结构优化带来了全新机遇。如何顺应经济结构转型升级以及财税改革大势，因地制宜规划和培育地方税源，保障地方可用财力，建立健全地方税体系等已成为中央和各地亟待解决的现实难题，本文以湖南省为例对上述问题进行典型剖析。

一、湖南省税收收入规模与地方税体系状况

（一）从收入总量上看，税收增长进入“换挡期”

1.收入规模不断扩大，但增速明显放缓

近十年来，湖南省税收收入总体规模水平不断提高，但增长速度大幅下滑。湖南省税收收入从2005年的602.98亿元增长至2014年的2807.93亿元，10年增长4.66倍。税收增速在近几年下降非常明显，从2011年的26.31%下降至2014年的8.77%，2015年第1季度税收收入完成755.69亿元，同比增长4.09%，增幅比上年同期回落4.28个百分点，税收增速从“高速档”逐渐转向“中速档”，收入预期从“高增长”向“稳增长”转变。

湖南税收增速下滑的主要原因有：（1）税制和征管方面。现行大多传统地方税税制建设严重滞后，计税依据以及税率设计缺乏弹性，难以将资源、土地、房产等日益丰厚的潜在税源转化为现实税收。现行地方税种数量虽多，但基本都属于“小、散、难”税种，收入弹性低、征收成本高且效率低，难以保证稳定增收。（2）经济税源方面。湖南地方财政收入既存在全国通行的“流行病”——“房地产依赖症”，又存在湖南特色的“非税依赖症”。产业税收结构失衡，行业税负畸轻畸重，亟待调整与完善。

2.存在严重的“非税依赖症”，财税收入质量亟待提高

湖南地方财政对非税收入和转移支付依赖程度过大，存在严重的“非税依赖症”。湖南省总税收收入远低于其地方本级的财政收入，其财政支出的空缺一方面由非税收入填补，另一方面则依赖于中央补助收入。2007～2013年湖南非税收入占地方本级财政收入比重平均为35.71% ，远高于同期全国平均水平20.90%，高于中部地区平均水平28.56%。[①]湖南公共财政总收入中地方本级财政收入占比偏低，2007～2013年平均占比仅为35.41%，而中央补助收入占比却居高不下，同期平均占比高达50.23%，。湖南税收收入规模已经无法与地方政府支出责任相匹配，地方财力与事权之间矛盾正呈不断深化的态势。

（二）从税收结构看，地方税体系进入“重构期”

从湖南省税收结构看，流转税占比偏大，直接税占比过低。2003年-2014年湖南税收收入平均占比排名前五的税种依次是增值税(34.29%)、消费税（19.06%）、营业税（16.68%）、企业所得税（11.57%）、个人所得税（7.93%），虽然上述五大税种在税收总量中的平均占比在80%以上，但这一比值逐年降低，并且各税种的占比近年来无明显增长趋势（详见表1分析）。从整体看，湖南地方税种体系基本成型，但面临税制改革调整压力。

1．“营改增”推进之后地税将失去主体税种及引发地方财力缺口

增值税与营业税分别是湖南省第一和第三大税种，2005年-2014年，其占湖南省税收的平均比重分别为34.29%和16.68%。随着“营改增”的加速扩容，湖南将呈现增值税“一税独大”的税收收入格局。同时，“营改增”本身是一项结构性减税改革，势必影响湖南税收收入的增长。随着“营改增”快速推进，湖南“营改增”试点一年以来减税超过39亿元，减税幅度达到43.55%[②]。“营改增”将对地方税收影响巨大：一是以营业税为代表的主体税种的主体税源将受到严重冲击。二是“营改增”减税效应引发地方财力缺口将不可小觑，“营改增”扩容至房地产业、建筑业和金融业后，地方财力缺口将成倍数增大。三是“营改增”之后，地税机关将失去“以票控税”等手段，部分企业所得税、城建税、个人所得税等原同地税发票附征，丧失了发票管理权之后则会有流失可能。^[1]

表1  2005年-2014年湖南省税收的主要税种构成表

    单位：亿元，%

数据来源：中国税务出版社：《中国税务年鉴》（2004年-2014年）；湖南省统计局：《湖南省2014年国民经济和社会发展统计公报》。

 

2．所得税平稳增长，但增收潜力有待挖掘

湖南省2005～2014十年间，个人所得税占税收总收入的平均比重为7.93%，并且该占比自2006年以来呈明显下降趋势。与此同时，企业所得税近年来占比虽然有所提高，但其在总体税收中占比仍然偏低，2005～2014年其平均比重仅为11.57%。十八届三中全会提出:“深化税收制度改革，完善地方税收体系，逐步提高直接税比重”，是对改革地方税体系的纲领性部署，而湖南所得税近十年平均占比仅为19.50%，流转税占比过大，需要逐步提高直接税比重，优化税种结构。

3.财产行为税增长潜力较大，但总体规模偏小

近年来，与土地房产相关的财产行为税种——契税、土地增值税、耕地占用税、房产税、城镇土地使用税等小税种“异军突起”，所占比重逐年大幅提高。如表2所示，契税收入占税收收入的比重由2005年的3.23%上升至2014年的5.29%；耕地占用税由1.39%上升至2.70%；土地增值税由0.10%上升至2.73%。这五个小税种的变化给湖南省税收带来的影响也在逐渐增大，其总占比由2005年的6.72%上升至2014年的13.40%，但总体规模仍然偏小。各小税种均与房地产业密切相关，其税收收入的显著增加与“房地产依赖症”息息相关。

表2  2003年-2014年土地房产相关税收及占比情况表

单位：亿元，%

数据来源同表1。

 

二、湖南经济税源产业结构与行业结构分析

（一）产业税收稳定增长，但结构失衡问题较为突出

1．第一产业产值占比偏高，但税收贡献不足

如表3所示，湖南第一产业占GDP比重常年偏高，2005～2014年平均占比为15.22%，远高于全国同期平均水平10.45%，而同期税收贡献率仅为0.23%，税收协调系数0.015，几乎可忽略不计。这是因为，一方面我国对第一产业中的农业实行全方位税收优惠政策，几乎是免税产业，自然税收贡献少。另一方面，湖南省尚未将农业大省优势转化为农业强省，突出表现在农业工业和农业贸易等涉农产业发展滞后，难以提供充分税源。

2．税收较为依赖第二产业，但第二产业税收贡献呈下降趋势

湖南第二产业税收贡献率一般高达55%以上，最高的年份接近70%，但这一比率呈逐年下降趋势，由2005年的69.22%下降至2014年的53.98%，税收弹性均值仅为0.89，税收协调系数呈逐年下降趋势(详见表3)。第二产业税收呈现上述发展趋势，极有可能是第二产业税收依赖烟草制品业和石油化工业所致。以2013年为例，湖南省第二产业中贡献税收排名前五的行业分别为：烟草制品业（36.59%），石油加工、炼焦和核燃料加工业（7.09%），电力、热力生产和供应业（5.33%），建筑安装业（5.26%），房屋建筑业（4.26%）。[③]烟草制品业和石化行业在第二产业税收占比合计高达43.68%，但这些行业不具可持续性，因为石油化工税收是一次性收入、烟草业又是计划经济，而其他具有可持续发展的行业税收贡献又严重偏低，这在一定程度导致了第二产业税收贡献呈现下降趋势。

3．第三产业税收占比偏低，但税收贡献呈快速上升趋势

第三产业税收占税收总收入的比重不高，但呈逐年上升趋势，税收贡献率由2005年30.76%上升至2014年45.91%，增长较快。其税收弹性近十年平均为1.59，税收协调系数均值为0.941，这说明第三产业税源潜力巨大(详见表3)。第三产业多为高利税行业，是挖掘未来税源的主要阵地，但湖南第三产业发展不足，近年来其产值占比未明显上升反而略有下降，从2005年的42.59%下降至2014年的42.21%，其2005年-2014年的平均水平为40.47%，低于全国平均水平43.41%。第三产业的持续健康发展可以为税收收入的增长提供保障，目前湖南省第三产业主要依赖传统行业房地产业，而新兴现代服务业贡献不足，产业税收贡献仍有待大力提高。

表3  2005年-2014年湖南省税源分产业分析表

单位：亿元，%

年份		2005	2006	2007	2008	2009	2010	2011	2012	2013	2014	平均值
第一产业	税收贡献率	0.02%	0.43%	0.03%	1.26%	0.06%	0.09%	0.11%	0.10%	0.11%	0.11%	0.23%
	产业税负率	0.01%	0.23%	0.02%	0.68%	0.04%	0.06%	0.08%	0.08%	0.10%	0.10%	0.14%
	税收弹性	-	435.03	-4.07	185.19	50.55	4.39	2.55	2.18	-42.60	1.06	70.48
	税收协调系数	0.001	0.025	0.002	0.073	0.004	0.006	0.008	0.008	0.009	0.009	0.015
第二产业	税收贡献率	69.22%	67.41%	66.84%	64.52%	62.35%	60.61%	60.84%	56.54%	54.87%	53.98%	61.72%
	产业税负率	15.98%	15.27%	15.27%	13.82%	13.51%	12.50%	12.43%	12.87%	12.94%	12.80%	13.74%
	税收弹性	-	0.76	1.00	0.55	0.81	0.67	0.97	1.33	1.06	0.86	0.89
	税收协调系数	1.794	1.639	1.556	1.497	1.432	1.329	1.278	1.192	1.169	1.170	1.406
第三产业	税收贡献率	30.76%	32.16%	33.12%	34.22%	37.59%	39.30%	39.05%	43.35%	45.02%	45.91%	38.05%
	产业税负率	6.43%	7.19%	8.23%	7.96%	8.57%	9.26%	9.91%	12.00%	12.21%	11.90%	9.37%
	税收弹性	-	2.10	2.23	0.84	1.55	1.50	1.48	2.65	1.13	0.79	1.59
	税收协调系数	0.722	0.772	0.839	0.862	0.909	0.984	1.019	1.111	1.102	1.088	0.941

注：数据来源同表1。

 

（二）主要行业税收喜忧参半，转型调整压力较大

从湖南各行业2005年-2013年的平均税收规模来看，排在前5位的分别为：工业（55.64%）、批发和零售业（11.63%）、房地产业（8.21%）、建筑业（6.94%）以及金融业（4.09%）。[④]总体来看，行业税负畸轻畸重，尚未形成多点支撑的良性格局，存在以下突出问题：^{[2]- [3]}

1．过分依赖建安房地产业，存在严重的“房地产依赖症”

2011年-2013年湖南省建筑业与房地产税收贡献率之和分别为17.03%、21.60%、23.5%，房地产业的税收增速远高于其产值增速。建安房地产业对地方税收的贡献极大，2012年房地产业和建筑业2个行业对湖南地方税收贡献率为49.24%，而2013年高达59.22%，个别地区接近70%-80%。目前，湖南地方税收有将近50%来源于建安房地产，这种“一股独大”的税源格局埋藏诸多隐患。首先，超过经济基本面过快上涨的房价是房地产税收保持平稳增长的最不利因素之一。第二，土地资源的稀缺和土地供给的有限性，也会限制建筑业和房地产业过快增长。第三，过重的税收负担率和长期超额贡献税收，对这些行业的长远健康发展十分不利。

2．传统服务业产值占比较大，但税收贡献不足

交通运输、仓储及邮政业、批发和零售业以及住宿餐饮业等传统服务业产值占比较大，上述三个行业2005年-2013年产值平均占比分别为5.16%、8.18%和2.10%。上述三个行业除批发和零售业外，另外两个行业税收贡献不足，这两个行业2005年-2013年平均税收贡献率分别为1.74%和1.30%，税收增速慢于行业产值增速。这说明，一方面湖南第三产业亟待优化升级，传统服务业产值占比过大，应提升现代服务业的比重；另一方面，传统服务业大都是劳动密集型的低利税行业，税源增收潜力有限。

3．现代服务业产值占比偏低，税源潜力亟待挖掘

金融业、信息传输、计算机服务和软件业以及租赁和商业服务业等现代服务业产业占比较小，上述三个行业2005年-2013年产值平均占比分别为2.60%、2.35%和1.47%，其税收贡献率分别为4.09%、1.93%和1.84%。金融业和租赁商业服务业税负率较高，2005年-2013年上述2个行业分别为15.39%和12.46%，税收协调系数分别为1.56和1.28，虽然上述行业是超税收贡献行业但由于其行业产值占比过低，因而对整体税收贡献不大。另外，对于这些亟待发展的新兴现代服务业，其税负率已超过平均水平，应实施减税政策促使其发展。

三、新常态经济形势下湖南经济税源的优化途径

经济税源主要由经济总量、经济结构（产业结构和行业结构）、企业经济效益、税收制度（税收政策）和税收征管及依法治税环境等因素决定。而产业（行业）结构、税收制度和税收征管是决定性因素。在经济新常态和地方税体系构建的双重背景下，本文着重从上述三个方面探讨地方税税源的优化途径。

（一）从产业政策规划着手地方税源培育

经济新常态形势下，产业结构的优化升级应成为促进经济增长的突破点。总体来说，应进一步降低湖南第一产业产值比重、创新发展第二产业、大力发展第三产业。经济新常态孕育税源新格局，经济结构的优化升级可以促进税源格局的不断优化，湖南必须现夯实第一产业基础型税源，巩固壮大第二产业效益型税源，创新发展第三产业主体型税源。^[4]

第一，结合城乡融合和产业融合，发展现代农业，将低税一产打造成优质新税源。由于农业多为免税产业，能为地方政府提供的税收微乎其微，但是湖南若能借力于城乡融合和产业融合，最终实现城乡协调发展和农工贸一体化，那么几乎免税的农业同样能为政府提供优质税源，从而在一定程度上缓解新经济形势给地方政府税收增收带来的压力。此外，对于使用化肥、农药等不利于生态系统安全的农用品，建议湖南向中央争取“两型社会”先行先试的政策支持，率先适时开征生态农业保护税、并设立生态农业专项保护基金，以更好地扶持生态循环农业走绿色发展、可持续发展的道路，保障新常态经济的增长质量。

第二，结合“营改增”改革，引导调整产业结构，巩固壮大二产税源。制造业的良好发展能巩固湖南地方经济，为湖南提供丰厚的税源，可逐步将其打造为地方新的支柱税源。进一步调整产业结构，加快自主创新，集中力量培育湖南有比较优势的支柱产业，如卷烟、钢铁有色、装备制造等，以此夯实产业基础；着重扶持战略性新兴产业，以此增强产业创新力；优化造纸、建筑材料、石油化工等传统行业，以此提升产业竞争力。一方面，结合“营改增”这一结构性减税政策的实施，解除了生产经营领域重复征税问题，制造业可借机理顺产业链条，利用相关税收优惠政策，合理优化企业税负结构。另一方面，建筑业“营改增”后税负极有可能上升，若税负上升势必会阻碍建筑业的发展，因此必须打通建筑业的税款抵扣链条，有效消除重复征税，从而降低行业税负。

第三，结合房地产税收改革，稳步发展房地产业税源，切实保障地方基础税源。房地产业一直是地方政府最为重要的税源行业，但从国际经验及中国发展实践来看，应改变房地产业税负目前“重流转、轻保有”格局才能更好地适应新常态经济形势。首先，应扩大个人存量住房评估征税，尽快建立适合国情的以房地产税为代表的存量税的征管体制机制；其次，结合目前“营改增”改革，逐渐在全国范围内将建筑业、房地产业纳入增值税课税体系，有效消除这些行业严重的重复征税并降低行业税负；再次，可将城镇土地使用税合并到房地产税，取消土地增值税，对转移环节形成的土地房产增值收益征收所得税以简化税制。^[5]

第四，结合服务实体经济，积极培育现代服务业税源，培育新的可持续税源龙头。经济形势的转变，使得湖南地方税收收入的可持续增长必须更多地依赖于现代服务业。首先，现代服务业多是创新能力强、附加值高的行业，其税基广泛，利税丰厚；再次，随着“营改增”改革逐步推进，生产性服务业及相关行业的重复征税的税制桎梏将彻底消除，这将从根本上促进现代服务业迅速崛起。应对金融业、信息传输、计算机服务和软件业和租赁商业服务业等现代服务业从财政、信贷和税收优惠政策等各方面给予全力支持，从而培育多元化的地方税收增长点。

（二）完善地方税体系，优化财政收入结构

地方政府可自由支配的地方税收，不仅是确保其履行公共职能的财政保障，也是其实施经济社会调控的重要工具和培育税源的根本动力。如何理解地方税收，归纳起来有三种典型视角。一是学术意义上的地方税，侧重从税种的属性来判断，认为税基流动性较小、税源稳定的适合做地方税；二是法律意义的地方税，强调地方政府拥有相关税种的立法权、管理权和收益权；三是财政体制意义上的地方税，即财政体制调整时划分给地方政府的税收就是地方税。洞察中国的现实国情，我国只有财政体制意义上的地方税，而无完整学术意义上的地方税和法律意义上的地方税。^[6]认识到现阶段我国只有体制意义上的地方税，地方自主性税收收入比地方独享税种更重要。如何建立符合税收理论以及法律意义上的地方税主体税种和辅助税种，如何提高共享税中的地方分成比例有效解决地方财力缺口，如何增强地方税的税收立法权及税政管理权以规划配置地方税税源，是在地方税体系构建改亟需解决的问题。

1.解决“营改增”造成地方财力缺口的过渡方案。鉴于“营改增”进度较快而地方未来主体税种打造较慢之间的矛盾，急需安排适宜的过渡方案。可遵循事权与支出责任相匹配的原则，向中央上移部分原本应由中央负责的事权，例如社会保障、基础教育、医疗等基本公共服务，具体哪些事权适合和能够上移需及早规划和协商；短期内，最现实和成本最低的方式就是争取扩大增值税和所得税的分享比例，并应对“营改增”全面推进之后的增值税央地分享比例进行重新测算。除了提高分享比例解决地方财力缺口问题和主体税种缺失问题外，还应着手解决现行分享体制的弊端。未来将地方分享的增值税收入实际上与中央“因素法”转移支付有机融合，增值税和所得税地方分成将成为地方政府一个稳定增长的、常态化的税收收入来源。^[7]

2．培育和打造地方主体税种，优化传统地方税制。“营改增”全面推行后，培育地方税主体税种是当前地方税体系建设中最为紧迫的改革事项。短期内最合适的方案是将消费税或城建税改造成为地方主体税种，长期则可将消费税或城建税和房地产税作为省级和市县级地方主体税种。与此同时，优化传统地方税税制，将日益壮大的土地、房产和资源等应税资源尽可能转化为现实的税收。改革的主要途径有：第一，扩大课税范围，有效地拓宽地方税税基。例如房地产税应扩围至个人和家庭的非经营性用房；资源税应扩围至更广泛的资源领域。第二，改革地方税计税依据和税率，有效地增强地方税税收弹性。应逐步改革目前诸多地方税计税依据和税率从量定额的课征方法，使这些主要的地方税种能随着经济发展自然增收。

3．全面清理非税收入，改具有税收性质的收费为税收。以现行清理涉煤乱收费为契机，取缔各种不合理的收费和基金，严格按照国务院和财政部颁布的行政事业收费目录操作。对省级及以下政府的收费项目，凡违背的不合理收费取消；而对法律法规授权政府收取的规费，应予以保留和规范。对于具有税收特征与实质只是以收费形式存在的项目应尽快清费立税：一是取消排污费，将其改成征收环境保护税并扩大征税范围；二是将教育费附加、文化事业建设费、农村教育事业费附加等收费合并，可考虑改为文化教育税。

（三）形成透明高效的征收管理制度，努力实现税收管理现代

1.扩大和整合国地税机关的征收管理职责，建立国地税联合控管征管的创新机制。从长远规划，在明确中央和地方事权和环境保护、社会保障等“费改税”以及地方税制改革完成的基础上，调整和优化税务机关的征管职责。“营改增”之后，地税部门将失去发票控管的征管渠道，执法手段将极大弱化，建立国税总局牵头成立专门的国地税信息交流机构，该机构负责定期召开联席会议，促进国地税交换和传递涉税信息，确保地税局对纳税人经营情况的及时掌握提供信息依据。同时，该机构可促进国地税签订联合征管税收协议，地税局可委托国税局代开发票的同时协助其监管各种地方税收和基金等。

2.充分挖掘“地方九税”税源潜力，加强税收管理和提高税收质量。地方政府增收最大的可能性就在于充分挖掘传统意义上“地方九税”税源潜力（个人所得税、房产税、印花税、契税、土地增值税、城镇土地使用税、城建税、资源税和耕地占用税）。应积极探索完善各行业、各地方税种管理办法，加强税收管理提高税收质量；抓好资源税的“扩围改革”及从价征收、股权转让及财产转让所得等高收入阶层的个人所得税的综合征管；加强租赁商业房地产专业化税源管理，深化土地增值税清缴工作；加强税源监控和加大税务稽查力度，充分挖掘传统地方税的增收潜力。

 

参考文献：

〔1〕唐明，李欢．“营改增”改革引发地方税收新问题及应对之策[J]．财政监督，2014（24）：52-56．

〔2〕张培森，付广军．我国经济税源的产业与行业税负结构分析[J]．数量经济技术经济研究，2003（5）：5-14．

〔3〕李小明等．产业结构与税收协调关系研究[J]．科技管理研究，2013（11）：204-208．

〔4〕杨林，于小玭．产业结构调整与地方税源结构优化相关性研究[J]．区域经济研究，2014（6）：138-142．

〔5〕唐明．特殊属性、实现制约的我国房产税可能走向[J]．改革，2013（10）：69-77．

〔6〕刘尚希．当前需要正确认识地方税[N]．中国财经报，2013-08-20．

〔7〕施文泼，贾康．增值税“扩围”改革与中央和地方财政体制调整[J]．财贸经济，2010（11）：46-51．