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姜东升等/税收调控与税收法定主义——从成品油消费税连续调整说起
时间:2015/8/21 18:17:52    来源:地方财政研究2015年8期      作者:佚名

姜东升/西安财经学院;李爱鸽/西北大学

 

内容提要:2014年末开始的连续几次成品油消费税的提高,引发了社会舆论的强烈关注,进而引发了我们对税收调控合法性的思考。当前,税收调控政策在我国整体宏观调控中发挥了重要作用,但在调控主体、程序等方面却存在着较为严重的法定主义缺失状况。在建设法治国家的背景之下,税收调控如何在税收法定主义原则之下进行,是亟待解决的重大问题。

关键词:税收调控  税收法定主义

 

在国际油价连续下跌的背景下,国内成品油价格也随之连续下降。然而,从201411月到20151月的几次油价调整过程中,却出现了一种“逆向操作”,即成品油消费税的连续提高。20141128日,1212日,2015112日,短短不到两个月时间内,汽油消费税单位税额从1/升涨到1.52/升,柴油从0.8/升涨到1.2/升,涨幅分别为52%50%。一时间,舆论哗然。按照相关部门的解释,此举是为了更好地达到节能减排的目的,但社会上的质疑声却是一浪高过一浪。

国家提高成品油消费税的行为,我们可以称之为税收调控,在现代社会中,税收调控确是税收的职能之一,在国家宏观调控中发挥着重要的作用。但问题的关键是,税收调控是否可以不受约束地随意进行?答案显然是否定的。如果没有约束,随意调整显然与我们建设法治国家的本义相违背。现代社会的税收调控必须要符合一定的规则,即税收法定主义原则。而以近期成品油消费税调整为代表的诸多税收调控行为在调控主体、调控程序等各个方面都违背了税收法定主义原则。

一、税收调控与税收法定主义

(一)何谓税收调控

税收,是国家按照法律规定的标准,凭借自身拥有的政治权力强制、无偿取得财政收入的一种形式。其主要目的是满足社会的公共需要。同时,税收作为一种分配杠杆,又能够通过利益分配去影响纳税人的经济活动,进而对国民经济的运行产生影响,这就是税收的派生职能——经济调节职能。政府在征税的过程中,由于征税目的、征税对象等不同产生了不同的征税选择,进而形成不同的征税政策。而不同的征税政策必然会改变国民收入在不同社会阶层、单位和个人之间的分配状况,改变经济资源在不同经济主体之间的配置状况,进而影响到纳税人的社会经济行为。由此,经济学理论上将国家运用税收分配手段,通过直接调节纳税人收入,间接影响纳税人社会经济行为,引起社会经济活动变化,实现国家调控目标的活动,称之为“税收调控”[]。由于政府征税的涉及面广、作用范围大,几乎遍及国民经济各个领域和社会生活的各个方面,可以说,税收在干预、调控经济生活方面的广度和深度都是相当大的,也是其他许多经济手段不能比拟的。目前,税收调控发挥作用的领域主要可以分为促进资源有效配置、调节收入分配以及促进经济稳定增长等多个方面,税收调控的手段也日趋多元化,在一个国家的整体宏观调控中发挥着不可替代的作用。

(二)税收调控与税收法定主义的关系

在税收调控中,国家凭借政治权力,改变税收政策,调整各种征税要素,通过征税数量和方式的变化使得纳税人的收入产生变化,进而改变其社会经济行为,以达到国家预期的目标。由此可以看出,在税收调控过程中国家和政府是主动实施者,国家可以进行税收调控的根本原因在于国家拥有征税权。而作为税收调控的被动接受者,纳税人的私人权利在此过程中往往会受到损害。其中的原因就在于国家征税是对私有财产的一种无偿占有,国家的征税权和私人的财产权从来就是矛盾的,对立的。国家作为税收调控的发起者,其进行调控的主要特点就是宏观性,是政府站在全社会的公共利益的角度对国民经济的整体运行进行调节和控制[],这本身是无可厚非的。但是我们要注意的是,纳税人作为税收调控的直接影响对象,其个体的利益不应被忽略。毕竟个体的经济活动是整体经济的基础,离开微观基础的宏观经济无疑是立不住脚的。因此,在税收调控中,既要实现宏观调控目的,又要保护纳税人个体利益,这一点非常重要。那么,如何做到这一点?笔者认为,在税收调控过程中遵循税收法定主义原则是解决这一问题的根本途径。

税收法定主义原则是指税收的征纳主体必须基于法律依据才能进行,包括依法征税和依法纳税两个方面。没有法律依据,国家不能征税,亦不得要求公民纳税,这一直是税收法定主义的核心和真正体现[]。税收法定原则是税收法律制度最基础、最核心的原则。它肇始于英国,现除了朝鲜等极少数国家以外,税收法定原则已成为各国公认的税收基本原则。税收法定原则的内容主要包括税种法定原则、税收要素法定原则、税收要素确定原则、税收程序法定原则和税权划分法定原则五个方面。按照税收法定原则的要求,首先国家征税的税种以及各项税收要素都应当由法律来规定,并且对税收要素的规定必须明确,从而使纳税人可以通过税收法律预测自身的税收负担。其次税收程序也应该以法律来规定,并且征纳主体各方都应依照法定程序行事。由此可见,作为国家征税权的一种体现形式,税收调控应该是在遵循税收法定原则的前提下进行的。

201410月,党的十八届四中全会将依法治国提升到前所未有的高度,在《中共中央关于全面推进依法治国若干重大问题的决定》中,明确提出了“落实税收法定原则”,意在加强人大对财政税收的约束力度和监督职能。税收法定原则在如此重要的党的纲领性文件中得到体现,充分展现了党中央对此问题的高度关切。税收是国家的血脉,税法在法治建设大局中必然扮演不可或缺的重要角色。而依法治税必然成为全面推进依法治国的核心环节。

二、我国现行税收调控中税收法定主义的缺失现状

在我国社会主义市场经济体制的建立及改革的进程当中,税收调控的手段在国家整体宏观调控的进程中运用得非常广泛。尤其是近些年来,国家运用税收政策对股市、房地产和环境保护等进行了积极的调控。但是要引起我们注意的是,当前的很多税收调控政策本身是存在较大问题的,特别是一些不公开、不透明的调控方式引起了较大的争议。究其原因,税收法定主义的缺失是其关键。

(一)行政立法调控为主,缺乏法律依据——调控主体失范

回顾我国的税收调控,我们会发现一个问题:当代中国的税收调控,主要是由行政机关通过制定或修改行政法规、行政规章和行政规定来完成的[]。通过对近年来我国一些较有代表性的税收调控行为进行梳理,我们得到下表:

1  近年我国部分税收调控行为

政策发布时间

主要内容

公告名称

发布单位

2015

57

将卷烟批发环节从价税税率由5%提高至11%,并按0.005/支加征从量税。

《财政部 国家税务总局关于调整卷烟消费税的通知》(财税〔201560号)

财政部、国家税务总局

2015

126

将电池、涂料列入消费税征收范围

《财政部 国家税务总局关于对电池 涂料征收消费税的通知 》(财税〔201516号)

财政部、国家税务总局

2015

112

将汽油、柴油等成品油的消费税税额分别提高到1.52/升和1.2/升。

《财政部 国家税务总局关于继续提高成品油消费税的通知》(财税〔201511号)

财政部、国家税务总局

2014

1212

将汽油、柴油等成品油的消费税税额分别提高到1.4/升和1.1/升。

《财政部 国家税务总局关于进一步提高成品油消费税的通知》(财税〔2014106号)

财政部、国家税务总局

2014

1128

将汽油、柴油等成品油的消费税税额分别提高到1.12/升和0.94/升。

《财政部 国家税务总局关于提高成品油消费税的通知》(财税〔201494号)

财政部、国家税务总局

2014

109

煤炭资源税实行从价定率计征。

《财政部 国家税务总局关于实施煤炭资源税改革的通知》(财税〔201472号)

财政部、国家税务总局

2011

1127

在上海市开展对部分个人住房征收房产税试点

上海市人民政府关于印发《上海市开展对部分个人住房征收房产税试点的暂行办法》的通知 沪府发〔20113

上海市人民政府

2011

1127

在重庆市开展对部分个人住房征收房产税试点

重庆市人民政府《关于进行对部分个人住房征收房产税改革试点的暂行办法》

重庆市人民政府

2008

424

股票交易印花税由3‰降至1‰

 

财政部、国家税务总局

2007

530

股票交易印花税由1‰升至3‰

 

财政部

由表1可以看出,现行的税收调控政策绝大多数都是通过行政立法来对税收要素进行规定和调整,以达到调控目的,税收领域的行政立法呈现日益膨胀之势。这种现状就和税收法定主义产生了严重的冲突。因为税收法定原则要求税收要素必须且只能由立法机关在法律中加以规定,行政机关不得在行政法规中对税收要素做出规定[]。按照税收法定原则的要求,即使是国家,也不能在没有法律依据的情况下随意变更税收政策。可见,现行的多数税收调控政策并不符合税收法定原则。

(二)“半夜鸡叫”——调控程序失范

2007529深夜,财政部突然发布公告,宣布从次日起,将原来1‰的股票交易印花税税率上调至3‰。这一突发的税收调控被网民戏称为“半夜鸡叫”。次日股市狂跌,两市900多只个股跌停,创下历史之最。2008423晚,经国务院批准从次日起,又将一年前调整为3‰股票交易印花税税率变回1‰。又如前文所诉,201411月到20151月的连续三次成品油消费税的提高,均是在没有任何预兆情况下突然宣布。类似的事例实际还有不少。如此的税收调控显然在程序上是失范的。诚然,国家的税收调控是从宏观的国家整体利益出发去进行的,但作为税收调控的直接对象,纳税人显然也应该拥有自己的权利,比如知情权。2007530的证券交易印花税调整,财政部最初提出要上调,后来又否认,而当大家都以为不会再调整了的时候又出现了“半夜鸡叫”,不仅使得股市大动荡,不利于经济稳定,而且让人对政府的公信力产生了质疑。而随后众多调控政策的突然发布更让人感叹,我们的税收调控不讲章法,不讲程序。这样的执政方式与我们依法治国的原则是严重相违背的。

(三)调控随意进行,不符合公正、公开原则

在国家治理的过程中,政府所做出的各种决策,都有可能会涉及到广大人民群众的切身利益,所以在决策之前应该广泛征求相关民众的意见。就如同水、电、气、出租车等价格的调整,因为涉及民众的切身利益,所以需要举行听证会一样,税收调控也会对纳税人的私权产生影响,因此纳税人应拥有知情权和参与权。2008年底成品油消费税调整之前,政府部门提出了改革方案,在全社会公开征求意见,并参照各方意见最终确定了当时的调整方案。显然,这样的调整才是有章可循,有据可依的。当时确定的这一成品油消费税的征收标准相当于政府考虑了社会民众的意见,并与纳税人达成了一种“协议”。如果政府要再次调整,相当于要变更原有的“协议”,那就应该重新征求意见。况且,按照税收理论,成品油消费税采用“从量计征”的方式,本身就意味着,应纳税额只与消费数量有关,而与油价无关。但是近期的连续三次成品油消费税的上调,却完全忽略了征求意见这一步骤,并且都是在油价下调的同时提高消费税,违反了从量计征的本意。这样的突然袭击,完全剥夺了纳税人的知情权和参与权,纳税人只能被动接受。在我国的税收调控过程中,这样的情形非常之多。

三、如何在税收法定主义原则下进行税收调控

税收调控作为一种宏观调控的手段,其根本目的应该是提高公共利益,这本身是利国利民的好事。但是如上所述,由于在税收调控过程中存在着各种不规范的现象,使得纳税人的利益被损害,使得政府的公信力被质疑。要想解决这一问题,就必须让我国的税收调控遵循一个基本原则:税收法定原则。

(一)税收调控的主体应该合法

如前所述,目前在我国的税收领域,税收调控主要是通过行政立法的形式来完成。但是按照税收法定原则的要求,各种税收要素只能通过立法机关来进行设置和调整,以法律形式体现。然而在我国,国家立法机关却并未居于税收立法的主导地位,绝大多数税种都是以行政法规形式由国务院颁布,而针对大多数税种的课税要素变动也是通过行政法规来完成,这种现象无疑与税收法定原则的要求大相径庭。严格的说,现行的诸多以行政法规形式出现的税收调控若按照税收法定主义来衡量是缺少法律依据的。

税收调控主体的不合法,根本原因在于我们的税制体系不完善,税收立法权限不规范。我国现行的各个主要税种中,只有三个是由全国人大立法的,分别是企业所得税、个人所得税和车船税。除此之外,其余税种实际上都是以行政法规形式由国务院颁布,这使得众多税收调控也只能在此框架下进行。要解决这一问题,从根本上来说应该要充分发挥立法机关在税收立法中的主导作用。首先,应在《宪法》中明确税收法定原则。《宪法》是一个国家的母法,在宪法当中对税收法定原则进行明确的规定,对税收法制的完善有着根本的意义。其次,尽快制定《税收基本法》,对税权分配体制进行完善,使更多的税收制度法律化。政府征税直接影响纳税人的财产权利,因此,为了保护广大纳税人的合法权利,必须对税权的分配加以完善。具体而言,就是要能够明确划分立法机构和行政机构的职责,使得税权能得到明确的分配。在税收法定原则的框架之下,税收立法权毫无疑问应归属于立法机构,而作为行政机构的国务院及其下属的财政、税务部门不应拥有立法权,只能对税法执行中的具体方法和实施方案进行规定。目前我国多数税种都是由国务院根据全国人大在1985年的授权而颁布的行政法规,对此长期授权,全国人大应择机收回。今后如有必要,可针对具体事项进行单独授权。在税收调控过程中,尤其要注意“授权立法不可转授”。目前,国务院的立法权来源于全国人大的授权,但国务院不具有转授权,不应再将立法权转授给其下属的财政部和国家税务总局等相关部门。

(二)税收调控程序应该合法

如前所述,我国的税收调控在程序上具有较大的随意性。“半夜鸡叫”、突然袭击等调控方式一再出现,反复运用,说明我国的税收调控存在着必要程序的缺失。税收调控程序应具有合法性,在调控过程中民主性原则不可或缺。税收调控是通过对税收法律的调整来进行的,而所有税收法律的调整,必须要经过立法机构或经授权的行政机关来进行。众所周知,立法机构是由人民代表组成,这也就意味着所有的税收调控都需要由人民来参与,由人民的代表来决定。同时,税收调控程序的合法性有另外一层含义,即所制定的税收调控政策应该符合经济规律的要求。合理的税收调控应该是能够增进社会整体福利的,只有这样的调控政策才会取得社会的广泛支持和拥护。如果国家的税收调控行为符合经济规律,取得了较好的绩效,在总体上增进了社会福利,则该税收调控就具有合理性,就会得到市场主体或社会公众的支持和拥护,获得合法性[]。这就要求税收调控不能仅靠长官意志决定,而应该让民众和专家参与决策过程。

(三)税收调控应该公正、公开进行

在税收调控中另外一个需要遵循的原则就是公正、公开。所有的税收调控政策应该保证其公正性,并且公开进行。税收调控不应只由政府单方面决定,而应该保证被调控者拥有合法的知情权和参与权。前文所述的诸如“半夜鸡叫”等调控方式之所以被广为诟病,就是因为其没有公正公开进行。国家在进行宏观调控时,包括税收调控在内,都不应该突然发布政策搞突然袭击。在税收调控政策正式出台之前,可以参照其他一些社会政策调整的方式,召开听证会或者提前发布征求意见稿,保证公众的知情权并让公众进行民主参与。税收调控政策应该在政策公布一段时间后再实施,使得民众可以对调控的影响进行事先预测、判断并做出自身经济行为的决策。

税收调控不是万能的,其在发挥重大作用的同时,也带来了一些负面影响。在过去,由于我们仅仅把税收当作一种经济工具,在税收调控过程中过分强调行政机关的主导,而忽略了税收法定原则的落实,导致在税收实践中出现许多困难与瓶颈,这是我们在今后必须要面对和解决的重要问题。特别是在当前国家全面推进“依法治国”方略的紧要关头,我们的税收调控一定要依法进行,尊重和保障纳税人的合法权益,以彰显现代国家的法治理念。如果从国家治理的宏大角度上看,税收法定原则的落实过程,就是税收观念深刻变革的过程,也是不断以法律规范财税权力的过程[]遵循税收法定原则,是我们对税收调控的基本要求。

 

参考文献:

1樊丽明.税收调控研究[M].经济科学出版社,2000,3-4.

2刘剑文,杨君佐.关于宏观调控的经济法问题[J].法制与社会发展,2000,(4).

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4朱一飞.税收法定主义的困惑——基于危机应对中税收调控的背景[J].经济法研究,2009,(00

5刘剑文.财税法专题研究[M].北京大学出版社,2007,190-191.

6张守文.“二元分化”的税收调控及其合法性[J].税务研究,2006,(3).

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[]樊丽明.税收调控研究[M].经济科学出版社,2000,3-4.

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[④] 朱一飞.税收法定主义的困惑——基于危机应对中税收调控的背景[J].经济法研究,2009,(00).

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