韩函霄/宁波市奉化区人民政府办公室

 

    内容提要：部门预算绩效管理改革是全面实施预算绩效管理的重要内容，现阶段的试点缺乏明确的框架和方法。本文尝试构建“战略规划—作业模块—预算项目”的部门预算绩效管理框架，以项目作为最小单元开展成本效益分析，进行分类分层的成本“二次分配”和效益“四项评定”，实现部门整体“绩效改进”。同时将成本效益分析方法嵌入预算绩效管理流程，贯穿于绩效目标、绩效运行、绩效评价和结果运用全过程，提出健全以绩效为核心的预算管理机制，深化信息化建设、大数据应用和配套改革，引导社会竞争和公众力量参与等政策建议，推动预算和绩效深度一体化。

    关键词：预算绩效管理  部门整体绩效  成本效益分析  绩效改进

 

    一、改革动因、文献回顾和理论基础

    党的十九大报告提出“全面实施绩效管理”。2018年9月，中共中央、国务院印发了《关于全面实施预算绩效管理的意见》，指出“用3-5年时间基本建成全方位、全过程、全覆盖的预算绩效管理体系”。对比党的十八大提出的“推进政府绩效管理”，以及新《预算法》中关于预算绩效的内容，此次绩效管理改革首次要求“实施部门和单位预算绩效管理”，即改革的路径从政策、项目预算向部门、政府预算拓展。同时，改革还明确“强调成本效益”，即改革的侧重点由追求财政资金使用效益向预算管理的成本效益延伸。早在该意见出台前，已经有一些地区进行了探索和试点，如广东省于2016年启动了部门整体全过程预算绩效管理试点，湖南、北京等地开展了预算部门整体支出绩效评价。上述地区的试点将改革视角转向了全过程管理、全闭环绩效，完善了制度框架、积累了宝贵经验，但未进一步将预算管理成本与效益相挂钩，导致部门预算绩效管理流程的“改”还未向管理模式的“革”转变。

    西方对政府部门预算绩效管理的实践探索和理论总结，带有鲜明的时代性和目标性。实践探索方面，20世纪70年代，西方国家普遍陷入“滞胀泥潭”，面临前所未有的财政危机、管理危机、信任危机，90年代美国克林顿政府出台了《政府绩效和成果法案》(GPRA)，是世界上首个政府绩效专法，它将政府部门在预算编制时的战略计划和在资金支出后绩效报告相对应，以评价部门绩效；21世纪初小布什政府引入了“项目分级评价工具(PART)”，对7类预算项目的“项目设计和目标”“战略规划”“项目管理情况”“项目结果与效果”进行综合评估(武国、翟艳敏，2010)。90年代末的英国政府采用“公共服务协议(PSA)”形式，明确了部门绩效目标、结果和评价指标(卓越、孟蕾、林敏娟，2011)。理论总结方面，西方国家的预算绩效管理和福利经济学紧密相连，其核心思维是引入私营部门成功的分析方法和竞争机制，指导公共支出决策，创造并扩大社会福利(哈维•S•罗森，2003)。美国绩效预算管理改革的成功，是依靠有效的政治推行和制度要求，重点在于建立了战略计划和绩效结果之间的联系，并强调绩效信息的传递和应用(菲利普•G•乔伊斯，2015)。但政府再造和绩效管理的改革方向仍指向预算管理的责任导向、结果导向，推行成本和效益并重、预算和绩效并行，从而将责任从预算支出转移至绩效产出(特德•盖布勒、戴维•奥斯本，2013)。

    我国学者的研究细分较多，主要包括系统改革和制度协同、内部运行框架、绩效目标研究、绩效评价方式和工具等方面，为预算绩效管理改革向部门深化提供了积极的理论支持(胡晓东、尹艳红、陈珏如，2018)。现代财政制度要求地方政府、部门的预算绩效与经济社会发展目标挂钩(孙琳、楼京晶，2016)。这其中，绩效目标应放在全面实施预算绩效管理的核心和驱动位置，以完善绩效评价与结果运用的回应性制度(朱俊立，2018)。如建立部门预算分析和绩效信息审计等外部监督机制，开展产出、效率、结果和生产率来评价部门预算支出绩效(孙克竞，2011)。评价对象是部门整体或专项资金整体，因而需要设定多分类、多维度、多层次通用指标体系，体现部门之间定性与定量、共性与个性、财务与业务的区别(郑方辉、廖逸儿，2015)。

    这些文献主要聚焦于部门预算绩效管理改革的若干环节，给了本文很多启示。但如何实现从财政专项资金绩效管理向部门整体绩效管理转变，缺乏方法论和系统化研究。因此本文将采用成本效益方法分析部门预算绩效管理改革的制度框架和路径流程等内容。

    成本效益分析是通过比较成本和效益来评估项目价值的一种方法，最早由19 世纪法国经济学家朱乐斯•帕帕特提出。西方福利经济学家，以美国的尼古拉斯•卡尔多和约翰•希克斯为例，尝试用成本效益分析社会总财富的最大化，这一过程被称为“卡尔多—希克斯改进”。此后，美、英等国逐步将成本效益分析框架运用到政府活动的管理和评价中。如20世纪30年代美国对洪水控制法案和开垦法案进行的成本效益分析，并在80年代将该分析方法全面纳入重要政策的决策过程；20世纪60年代起英国对铁路等公共投资项目开展成本效益分析。可见成本效益分析已经逐渐成为政府治理和预算管理领域的重要实用方法。

    在研究如何将成本效益分析应用于部门预算绩效管理框架之前，本文先对成本和效益作出界定。部门预算绩效管理中的“成本”，是指一个部门在特定时段履行职能的所产生的有形和无形投入，主要包括资金投入(项目支出、采购支出等)、资产投入(资产折旧等)、人力资源投入(人员经费、办公经费等)；部门预算绩效管理中的“效益”，是指一个部门在投入后的一段时间内所得到的综合效益，主要包括经济效益、社会效益、内部管理效益进而可持续效益等。该分析方法的关键是对部门的成本进行归集、对效益进行评定，进而在优化决策部署、配置资源要素和提升管理效能等方面发挥作用，实现“绩效改进”。

    二、基于成本效益视角的部门预算绩效管理改革的制度框架设计

    (一)部门预算绩效“项目化”管理模式

   部门整体绩效和预算项目绩效的关系不是直接的、明确的，难以用简单的加总关系表达，也难以形成归因和回归关系。因为部门整体绩效具有战略性、宏观性和系统性，着眼点往往在于规划实现、职能履行和服务大局，而预算项目绩效具有专项性、微观性和协同性，落脚点往往在于具体项目和资金。在这种情况下，需要综合考虑预算绩效管理的逻辑路径和操作可行性，引入一个上承部门战略规划、下启预算项目的缓冲层——“作业模块”。在战略规划层分解“作业模块”，即部门规划和计划中明确的重点工作载体；[1]在预算项目层汇集“作业模块”，即对部门项目进行分类汇总，形成一组相关联项目的集合，支撑重点工作载体实现。构建如图1所示的“战略规划—作业模块—预算项目”三层级预算绩效管理框架。

 

图1 三层级预算绩效管理框架

 

    运用成本效益方法分析部门整体绩效，各管理层级的成本可清晰核算，以部门实际支出为基础进行调整，一般不考虑机会成本；但效益较抽象，并随管理层级向上呈现评定难度加大的趋势。因此，需要以“预算项目”“作业模块”等项目或项目集合作为“最小单元”开展成本效益分析，即在三层级预算绩效管理框架的“项目化”模式，将项目成本与项目效益勾稽对应，实现评定项目绩效并层层汇总，达到细化评价、优化管理、深化改革的目的。[2] 用类似效用函数的理论模型说明：

U_{部门预算绩效} = λ₁U_{作业模块1} +λ₂U_{作业模块2} + ……+λ_nU_{作业模块n} + λ_n+1U(ρ₁U_{作业模块1}U_{作业模块2}，……，ρ_n-1U_{作业模块n-1}U_{作业模块n})

U_作业模块 =μ₁U_项目1 +μ₂U_项目2 + ……+μ_nU_项目n + μ_n+1U(ρ₁U_项目1U_项目2，……，ρ_n-1U_项目n-1U_项目n)

    其中，λ代表某项作业模块绩效的换算系数，μ代表某个项目绩效的换算系数，ρ代表某几个作业模块或项目联合贡献绩效的协同系数

    (二)部门、作业模块和项目分类

    政府部门履职的同质化程度低，职能差异化、项目差异化、工作目标差异化等因素普遍存在。因此需要针对各部门职能、作业模块和项目进行分类研究，深入了解“部门主责主业是什么”“工作和项目载体有哪些”“工作目标怎么样”，使成本效益分析更有针对性、更具直观性。

    1.部门分类研究

    根据管理会计理论，承担一定经济责任、拥有相应管理权限和享受相应利益的内部绩效责任单位，统称为责任中心。在企业战略管理中，可依托责任中心的分割，实现权责和业绩的精准考核，促进企业整体经营目标实现。若将政府比作一个企业，部门比作企业内部单位，可按照部门管理权限和承担职能不同，将部门划分为成本中心、利润中心和投资中心三大类：

    成本中心类部门是对成本和费用承担控制、考核责任的部门，多指内部服务管理部门，目标是以最低的耗费完成既定工作任务，其效益往往不涉及经济效益，因此压缩成本是实现绩效的关键。

    利润中心类部门是既能控制成本，又能控制效益的部门，多指经济部门和行业管理部门，目标是实现产业发展和经济社会发展效益最大化，因此需要评判单位成本下获得的单位效益，以及边际成本下获得的边际效益。[3]

    投资中心类部门是既对成本、利润负责，又对投资效果负责的部门，多指从事资金运营、资产运营和市场化经营部门，目的是行使一定资本、资源和资产，获得投资报酬和经济附加值，主要以投资报酬率等指标判断绩效，无需过多考虑成本规模。以浙江省若干政府部门和单位为例：

表1  责任中心分类表

 

    2.作业模块和项目分类研究

    在“项目化”管理模式下分析项目这一“最小单元”，其核算成本和评定效益所采用的指标和方法有不同侧重，后文将作详细分析。[4]因此对部门分类后，还要依照部门实施的重点工作载体和预算安排不同，将“作业模块”“预算项目”细分为工程类、政府采购类、再分配类、业务管理类、活动类、内部运行类等六类作业模块和项目，如表2所示：

表2  部分作业模块分类及细化项目举例

    (三)成本归集和效益评定

    1.成本归集及“二次分配”

    成本效益分析中的项目成本，主要是指用于某项作业模块或项目的直接成本和辅助成本。直接成本用于核算与项目直接相关的资金、资产、资源投入。但实践中可能存在作业模块与作业模块、项目与项目之间共济共享的直接成本，有一部分属于本作业模块或项目，另一部分属于若干个其他作业模块或项目，需按作业模块或项目的“受益量”拆分，即直接成本的“受益分配”。辅助成本核算用于保障项目推进的劳务性和辅助性投入，主要包括部门人员经费和公用经费等内部运转费用， 虽然这些费用不直接对应于每个具体项目，但却是项目成本的重要组成部分。[6]同时，部门履职过程中同一批人员往往负责多个作业模块或项目，因此辅助成本需按作业模块或项目的“作业量”拆分，作为项目成本的调整项，即辅助成本的“作业分配”。[7]

表3  作业模块和项目成本“二次分配”举例

注：1.假设该两个作业模块的作业量占该科室总作业量的比例为60%；2.效益量化及“四项评定”。

    实践中如何量化效益，是进行成本效益分析和评价各层级绩效的重中之重。传统的成本效益分析常将“效益”定义为“产出”“收益”，不能客观、真实反映政府部门的绩效，如对于低收入群体补贴补助和对口扶贫，很可能不能形成实物产出和经济收益，但社会效益不容忽视。所以，在具体效益评定过程中，应当科学、全面选择评定内容，统筹考虑目标效益、产出效益、成本经济效益和中长期效益等多方面：

    目标效益衡量政府部门通过履行职责所完成的目标任务，是部门最基本的效益，一方面它与部门职责和计划规划紧密联系，并列入目标管理考核，具有不可替代的战略性和导向性；另一方面它是评定其他三项效益的基础，所有作业模块载体和项目载体都是基于目标进行分解，一旦目标变化，其他类别的效益评定内容也相应变化。同时，目标效益评定的精准性也取决于目标设定，比如某项作业模块或项目要求“实现全覆盖”，完成率30%、80%都是未完成，是否说明因部门未完成目标，导致目标效益评定一致？同理，对于某些为量化的目标，也难以准确进行评定。总之，目标效益的评定，要求部门在制定目标时就细致研究、合理设置，且能够反应不同完成进度下的阶段性效益。

    产出效益衡量政府部门提供的有形产出和无形服务的数量和质量，该评定内容最容易收集和分析。一方面它是构成目标效益评定的次级内容，用来支撑目标效益评定的内容和结果；另一方面，它能够鼓励和鞭策部门提高产出量、提升产出率，以控制可变成本。但产出效益评定的内容存在多样性和复杂性，可能因为指标不同、取值不同而产生评定“失真”。比如垃圾处理的产出效益，无论用垃圾处理量(管末端)计量、也能用垃圾清运量(管中端)计量，都可能因为降雨增重、垃圾混倒等产生数量虚高。再如安全生产执法方面，既能用检查数量、问题数量等数量指标计量，也能用检查覆盖率、问题发现率等效率指标计量。总之，产出效益评定能够较准确地反映实际业绩，但在实际操作中，应选取合适指标、标准和计量方式，形成可支持决策和管理的产出数据。

    成本经济效益衡量运用成本管理能力获得的额外经济效益，用于修正产出效益。一方面在成本效益分析框架中，成本往往以既定的实际支出为基础，未涉及成本结构、收益率、边际贡献等因素；另一方面，成本管理和控制能力能够产生效益，集中反映在成本节约和结构优化上。这一类效益需要通过与标准成本、行业平均等比较才可计量，如政府采购过程中，无论是政府采购价低于市场采购价，还是政府采购服务的成本低于政府自设部门提供服务的成本，都能产生成本经济效益。以某项作业模块或项目为例，如果项目成本显著低于周边地区，就存在正值的成本经济效益；反之高于，则存在负值的成本经济效益。总之，成本经济效益评定从内部管理和外部比较角度，对综合效益的衡量作出了补充。在实际操作中，应选取相近相似地区、行业的同期同类数据作为标杆，并形成可比且有说服力的效益结果。

    中长期效益衡量政府部门完成工作对经济社会的持续性影响效益。前三类效益均是评定短期、现实效益，只有它是评定长期、潜在效益。该类效益最难评定，因为面临更多的角度、更大的不确定性、更复杂的关系。比如修建主干道路能够使道路周边的土地增值，但是增值不仅仅是因为道路修建，在道路周边建设基础设施、引进产业、调整控制性详细规划等，都会对土地价值产生较大影响，因此难以“分解”出单独归属于道路修建而增值的部分。总之，中长期效益评定是取得真实效益不可缺少的内容，但因其所要求的评定条件较为苛刻，是不得不进行探索尝试的一大命题。

表4  作业模块和项目效益“四项评定”举例

    注：括号中数字代表前述第几类作业模块和项目分类

    3.成本效益对应分析

    在对项目“最小单元”进行成本归集和效益量化后，可实现项目成本与项目效益的直观对应，并形成“项目化”绩效信息。同时，针对不同部门、作业模块和项目，在效益的“四项评定”基础上，可将作业模块和项目效益逐级汇总成部门效益。需要注意的是，这里的部门效益，并不简单表现为一个数字或一组成绩，有部分表现为定性结果(如项目的实质性推进)，还有部分表现为定量结果(如实现的经济指标)，需要采用合理的赋权方法和换算标准予以加总，再与部门成本相比较，实现部门战略规划层、作业模块层和预算项目层的全方位、全链条评估。

    三、基于成本效益视角的部门预算绩效管理改革的路径流程设计

    从现阶段的实践看，成本效益理念已经被广泛用于预算项目支出的绩效评价环节，但离全面预算绩效管理和部门预算绩效管理改革要求还存在较大差距，其主要原因在于：成本效益分析未在绩效管理流程中加以明确。因此，要对部门预算绩效管理机制进行流程再造，将绩效理念和成本效益分析方法贯穿于绩效目标、绩效运行、绩效评价和结果运用全过程，实现制度框架与路径流程同构建、同实施、同改进。

 

图2  成本效益视角下的部门预算绩效管理流程

     (一)绩效目标与成本效益论证

    绩效目标是预算绩效管理的龙头，具有奠定基础、统筹全局的作用。在“项目化”管理模式下，绩效目标也应按照“战略规划—作业模块—预算项目”的逻辑路径，实施层级管理，科学制定部门规划、作业模块和项目三层绩效目标，并着重对作业模块层和项目层实施绩效目标管理。

    在再造的流程中，应在绩效目标和预算编制环节运用成本效益分析方法，开展可行性论证，特别是在项目实施前，既论证项目的可行性和必要性，也论证项目的经济性和社会性，并综合论证项目绩效目标中预算成本与预期效益的合理性和匹配度，进一步提高项目可行性论证质量。[8]对于成本效益论证合格的项目，方可根据绩效目标情况，合理安排预算资金；对于成本效益论证不合格的项目，可采取不得或减少安排预算资金、提升预期效益等处理方式，以保证该项目的预期效益不低于预算成本(如政府集中采购某型号摄像头，如果绩效目标中的单价比同类别摄像头的市场平均零售价高，就属于成本效益论证不合格项目，需要压低采购单价至市场平均零售价以下，或在同等资金安排情况下增加采购数量)[9]。同时，针对同一作业模块或项目，在绩效目标环节与绩效评价环节采用成本效益分析时，应保证所采用的评定内容、指标标准和分析方法具有一贯性，避免绩效目标沦为摆设，以及目标设置与结果评判的标准出现错位。

    (二)绩效运行与成本效益监控

    从公共经济学的角度讲，生产一定量的物品或服务必定消耗资源，即不存在没有成本花费的效益。一般情况下，成本与效益具备一定勾稽关系和同步性。如道路项目建设，随着财政资金投入，至少有一部分项目效益是逐步实现的，表现在政策处理完成率的提高、工程进度的推进、建成的公里数的增加等等。故效益产生和成本投入具有显著正相关关系。

    在再造的流程中，应在绩效运行环节开展成本效益监控，主要分析预算执行过程中的成本和效益是否有关联性和逻辑性，重点在于对预期效益的实现和成本进度的控制。一方面以预算支出进度为切入点，某一作业模块或项目的支出率是否与实现率基本对应，即在既定绩效目标下项目成本和项目效益的匹配程度，并灵活采用加快或放缓支出进度的方式，促进效益显现。另一方面，以当期所反映的预期效益为支撑点，对最终的项目效益进行动态评估和调整，高于预期效益的，可对项目追加预算支出；低于预期效益的，可调整支出使用方向、压缩支出规模(如第一阶段安全生产执法效果高于预期的，可增加工作经费和人员经费，增加被检企业覆盖率；反之可将剩余有限的财力和人力集中到重点企业、重点行业和重点生产环节)。

    (三)绩效评价与成本效益比对

    绩效评价是部门预算绩效管理的关键环节，它体现成本效益分析的结果。在在再造的流程中，应着重将评价要点从资金使用合规性向绩效性转变，并评估三方面差异：一是衡量预期效益与实际效益的差异；二是衡量预算与决算的差异；三是成本水平与效益水平的差异，并从差异中分析出切实有用的绩效信息。

    按照成本效益理念实施绩效评价，其真实性和有效性依赖于基础数据和技术方法。如在成本中心类部门，以及内部运行类作业模块或项目中，可采用标杆成本法、作业成本法等，对成本结构和成本标准进行精细化评价，达到优化成本的目的；在利润中心类部门，以及再分配类、业务管理类作业模块或项目中，可采用主成分分析法、因素分析法、聚类分析法等，对绩效及绩效因子进行归纳整合，为后续预算年度的资金竞争性分配提供参考；在投资中心类部门，以及工程类作业模块或项目中，可采用杜邦分析法、EVA财务分析等，对经营活动和经营效益进行综合分析，找出绩效最大化的新路径。但不管采用什么样的评价体系和方法，评价的目的不仅指向绩效目标的实现情况和成本效益的对应关系，更是为找到战略规划与目标设置之间、计划安排与执行实施之间、项目预期与实际业绩之间是否存在“绩效损失”，以及为部门预算管理的“绩效改进”提供决策信息。

    (四)结果运用与成本效益反馈

    绩效结果运用是部门预算绩效管理体系的最后一环，也是将绩效信息服务于决策、落实于管理的关键所在。假设从事部门预算绩效管理的是理性经济人，且拥有独立分析绩效信息的能力，则每一个决策者、执行者和参与者都会主动寻求“绩效改进”。[10]该过程既可能发生于部门预算绩效管理的某一层级、某一环节中，也可能发生于每一个预算节点；既可能作用于本年度，也可能作用于下一预算年度，因此需要将提升绩效信息的传递实效性和应用性。

    在再造的流程中，应对绩效目标、绩效运行和绩效评价环节都进行成本效益分析，并将产生的绩效信息，反馈给部门各管理层级特别是最高决策层，实现正向的“绩效改进”(如某地对于公共自行车项目进行全过程绩效跟踪后，得出项目成本、项目效益、市场标准等一系列绩效信息，得出了该专项资金无绩效的结论，并在下一年度取消了该专项资金安排)。

 

图3  部门战略规划、作业模块和预算项目层“绩效改进”

 

    四、政策建议

    (一)健全以绩效为核心的预算管理机制

    一是强化顶层设计，从制度层面将预算绩效管理与部门总体战略、工作计划等深度融合，推动规划作业化、作业项目化、项目目标化，构建战略规划与整体绩效同步谋划、作业模块与预算安排同步实施、项目目标与绩效目标同步设置的管理机制。二是探索建立事前事中事后绩效管理闭环，推动绩效结果与预算安排相挂钩，健全“绩效改进”过程评估、结果分析和质量管控机制，拓展绩效管理的广度与深度。三是建立绩效标准化体系，加快推进支出标准化向绩效标准化转变，增强预算绩效管理的精准度和执行力，使成本效益分析有标准可依。四是加强内部绩效管理控制，培树绩效观念、绩效文化，层层签订“绩效合约”，强化各层级绩效监管责任和考核激励。

    (二)加快绩效管理信息化建设和大数据运用

    一是整合提升预算管理平台，将涵盖绩效管理和成本效益分析全环节嵌入财政信息管理系统(部门端)，推动预算、支付、财务、绩效等信息系统合一，实现绩效信息有效传递。二是建立完备的预算绩效管理基础库(项目库、标准库、专家库、指标库、案例库等)，完善分类别、分行业、分领域的赋权方法、评价指标和标准体系，同时探索在省级平台收集汇总各地历年大量的成本效益分析结果，形成同类别作业模块和项目绩效的省级“标杆绩效”“平均绩效”“最低绩效”，供参考执行。三是推行“大数据+绩效管理”模式，探索运用模拟运算、数据挖掘、动态监测、分析研判等大数据技术重塑绩效管理功能，提升智能化精细化水平。

    (三)深化预算绩效管理的配套改革

    一是加快实施中长期财政规划，强化财政预算规划对政府决策落地和工作推进的连续性和支撑性作用，消除部门因年度工作绩效结果不显著而采取短视化、短期化行为，确保中长期预算规划、绩效目标与政府战略规划、部门工作计划周期一致、目标一致、步调一致，使成本效益分析结果更有实践价值且始终为政府执政和部门履职服务。二是探索推进政府综合财务报告和权责发生制预算单位会计，全面、准确反映部门财务状况、运行情况和财政中长期可持续性，夯实运用成本效益分析框架的核算基础，更好体现预算执行、绩效管理和绩效信息可比性。

    (四)引导社会竞争和公众力量参与改革

    有条件、有步骤的推进部分项目绩效信息和绩效结果公开，探索引入社会化竞争机制，让成本控制更有效、质量管理更规范、财务核算更清晰、实际效益更优越的社会主体接手政府部门具体项目实施，倒逼部门压缩成本、提高效益，实现单一项目绩效结果提升。同时，充分发挥第三方机构的智库角色与外部监督主体角色，为部门的资金使用、项目实施、成本效益分析等提供技术指导和多方监督，提升部门预算绩效管理改革透明度与实效性。

 

参考文献：

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