傅光明/湖北省财政厅；马桂荣/武汉纺织大学
内容提要：在第四届中国财税法博士论坛上，全国从事财税法理论研究和实际工作者围绕增值税扩围改革和法治建设等问题进行了广泛而深入的研讨，本文就增值税扩围改革的重要性和必要性、扩大增值税征收范围存在的问题、金融业纳入扩大增值税征收范围和增值税扩围改革的时间等议题进行了梳理和综述。
关键词：增值税扩围 税制改革 法治建设
一、关于增值税扩围改革的重要性和必要性
——北京大学法学院教授、博士生导师、中国财税法学研究会会长刘剑文认为，推进增值税扩围改革有极其重大的意义和作用。首先我国的治国理政理念有了重大转变。1978年实行改革开放以来，我国从富农、富商、富国，到最终追求富民。增值税扩围改革是目前的热门话题，是考虑结构性减税，考虑民生问题，考虑提高民生水平和质量，考虑幸福指数的重大举措。增值税是我国第一大税种，是税制改革的核心，营业税改征增值税要加快推进。继上海进行试点之后，北京等地也在准备试点。在推进结构性减税中，一是要处理好改革与法制建设的关系。改革是动力，法制是先导。改革要靠法制建设推动。税制改革要追求公平正义，要加快建设民生财政和民生法制，法制建设要以公平正义为核心紧密跟进。二是要处理好减税与增加财政收入的关系。要通过财政支出来贯穿公平正义的问题。三是处理好实体公平与程序公平的关系。四是处理好民生与民权的关系。改革要贯穿公民基本权利的保护，立足于纳税人的意愿得到更多的尊重。五是处理好中央与地方的关系。从收入层面上要让利于民，最终通过预算、税式支出、结构性减税的程序来解决，不增加纳税人的税收负担。上海在试点中发现对增加企业负担的通过补贴方式进行解决。由于营业税是地方的主要税种，改革后，中央应当给地方以补贴。从法制层面上，要对增值税改革的主体、范围、税率、优惠政策、征收管理等，运用法律以规范。
——中国人民大学法学院教授、博士生导师、中国财税法研究会副会长徐孟洲认为，增值税扩围改革是当前万众关注的的重大问题。税制改革是伴随着经济体制改革不断深入推进的。这次改革目标是完善税收体制，适应社会主义市场经济体制，有利于经济方式的转变，有利于提高全民的税收意识。这次改革从增值税一点影响到整个税制改革。影响到结构性减税，意义非常重大。2011年我国的财政收入达到10万亿元，其中税收达到7万亿元，而流转税中的增值税占大头，流转税属于间接税，间接税负可以转嫁，对企业发展影响较大。增值税扩围，把营业税纳入到增值税，把货物、劳务纳入增值税统一轨道，为企业的发展创造宽松的环境和条件。目前结构性减税预计要减6000亿元，达到这个目标，让企业和公民受益，特别是目前经济增长放缓形势下，需要减税发展经济给企业更大的支持。
——全国人大常委会预算工作委员会法案室副处长蔡巧萍认为，财税部门和企业比较支持扩大增值税征收范围，认为对货物实行增值税、对服务实行营业税的流转税存在突出弊端：一是随着服务业发展分工越来越强化，交易流转环节增加，营业税重复征税的情况越来越严重，抑制了服务企业的分包、转包和外包，扭曲了资源配置，不利于社会整体经济效率提高。二是制造业和服务业实行不同的税种，中断了抵扣链条。不利于服务业从制造业中分离出来，也限制了生产企业向外购买服务的需求。三是由于营业税没有出口退税机制，服务贸易无法实现零税率出口，不利于扩展海外贸易。四是不利于科技成果转化为生产力，如转让无形资产缴纳5%的营业税，购买科技成果的生产企业无法抵扣营业税，科研机构无法抵扣研发成本的进项税，造成税负累积，增加了企业负担。五是两套征管机构分别征管，增加了征收成本。因此，为转变经济发展方式，促进产业结构调整，发展现代服务业，减少市场扭曲，提高税收征管效率，应积极推动增值税扩围改革。
二、关于扩大增值税征收范围存在的问题
根据财税（2011）110号，国务院确定将我国营业税改征增值税改革事项率先在上海先行先试，基本原则之一是规范税制、合理负担，即在保证增值税规范运行的前提下，根据财政承受能力和不同行业发展特点，合理设置税制要素，改革试点行业总体税负不增加略有下降，实现结构性减税，基本消除重复征税。
上海改革试点的范围是：对交通运输业和部分现代服务业营业税改征增值税。具体行业是：陆路运输服务、水路运输服务、航空运输服务、营道运输服务、研发和技术服务、信息技术服务、文化创意服务、物流辅助服务、有形动产租赁服务和鉴证咨询服务。2012年国务院将这一试点扩大到北京、广东等地。从试点的情况看到，主要存在以下问题：
——蔡巧萍认为，一是对地方财政收入的影响。营业税是地方第一大税种，扩大增值税征收范围，必然减少地方营业税收入，地方财政压力进一步加大。因此，为确保地方财政既得利益不受影响，中央和地方财政收入分配制度必须适应调整，否则地方难以接受。二是企业税负变化。从上海试点的效果看，有三成的一般纳税人企业出现了税负加重的现象。因此，企业改革后的税负变化取决于增值税率（增值额/营业收入）的高低。增值税率高（即购进成本相对较少）的行业税负较高，反之降低。根据部门和企业的测算，在价格不变、扩围改革仅限于部分生产性服务行业的情况下，多数调研企业的税负在改革后有所上升。其中建筑安装企业建筑材料、办公用品、劳保用品等购进成本比较高、税负上升较快，个别企业税负有下降。因此企业建议，为了维持企业税负不变，如果扩围，建议降低现行增值税率。三是税收征管体制和制度。国地税分别征收增值税和营业税的征管体制存在的问题。执法不规范、不统一。因抵扣链条断裂产生的征管漏洞仍然存在。单纯以票控税的征管机制无法适应服务业征管的需求。因此，在改革中应一并考虑。
——湖北省财政厅监察室主任、
三、关于扩大增值税征收范围应采取的对策建议
——华税律师事务所刘天水认为，一是营业税改增值税应当遵循税收中性原则。二是应当从总体上降低企业税负。三是应当逐步消除多重税率的现象。四是增值税计税方式设置的特殊考虑。应当简化增值税计税方式，如要某些特殊行业采用增值税的简易计算方式，以降低增值税的征收成本和纳税成本。五是应当完善税收征管制度。从过去单纯依靠控票管税的单式控管模式转向通过控票、控物、控钱管税的复式控管模式，逐步淡化增值税专用发票的作用，提高控管效率。
——蔡巧萍认为，应加快推进增值税全面扩围，制定扩围改革方案和路线图。一是全面判断改革对企业税负以及市场价格的影响。企业建议对试点行业采取低税率以保证税负不变。虽然可能降低对市场价格的影响，但可能增加增值税复杂性。二是合理调整中央与地方财政收入的分配关系。方案一：对于现行增值税返还与增量分成比例不作任何调整，试点行业纳入增值税征收范围后，所有增值税收入统一按照现行分配方案进行共享，因此而增加的中央税收收入全额用于对地方的均衡性转移支付。方案二：按照过去基数加增长的改革思路，以试点前一年（或者三年平均）试点行业的营业税为基数，根据试点行业营业收入年增长率，估算地方政府今后每年可能取得的营业税收入，全额返还给地方，保证每个地方政府改革前后的收入大体不变。方案三：取消现行增值税返还比例和增量分成办法，打破基数加增长的年分配格局，将增值税收入按比例分成二部分：一部分属于中央收入，另一部分作为中央对地方均衡性转移支付的来源，按照财政均等化的标准公式在全国范围内进行分配。三是改革和完善税收征管体制和制度。增值税扩围后由国税局统一征管。将单纯以票控税改为以票控税与查账征收相结合的征收方式。改革目前税务机关内部按税种分工征管的模式，对某一企业的所得由一个征管队伍或征管员统一征收。
——苏州工业园国税局副局长孙建平认为，2011年苏州工业园区GDP实现1560亿元，税收实现329亿元，全区投资上亿项目128个。目前存在的主要问题是创新企业的增值税税负过重，平均税负在12%-15%，基本上没有可抵扣的东西，扩大再生产缺乏资金来源。因此，应积极推进将无形资产投入纳入增值税抵扣范围。为此，一是加快推进营业税改征增值税步伐，将无形资产投入纳入增值税范围。对发明专利和非发明专利技术转让实行增值税即征即退，促进科技成果产业化。对于无形资产开发投入实行加计抵扣政策，先行试点。二是征管配套。对专利权和非专利技术转让增值税即征即退；将自行开发无形资产投入加计抵扣增值税管理与所得税研发费用加计扣除政策相衔接。
四、关于金融业纳入扩大增值税征收范围的研究
——中山大学法学院教授、中国财税法研究会副会长杨小强认为，金融业纳入扩大增值税征收范围包括贷款业务、融资租赁、典当业务、金融商品转让、经纪业务和其他业务。台湾的办法是采取两种方式：一般方式和简易方式。上海试点的办法是让金融企业选择一般纳税人和小规模纳税人。难点是中国没有金融估价机制确立金融的增值。为此建议：一是税收中性与过渡措施结合。二是行政效率与权宜结合。三是简易征收与差额征收结合。四是一般计算与出口退税结合。
——浙江大学城市学院教授，法学博士谭立认为，金融服务业增值税改革存在特殊问题。主要是隐性收费、抵扣发票难；进项税额难分摊。改革的办法是坚持全面课税与区别计税的基本原则。区分隐性收费服务与显性收费服务及出口情况，采取与其相适应的不同方法计算征收增值税。
——中国青年政治学院法律系讲师、法学博士汤洁茵认为，金融服务的特殊收益形式决定了增值额确定的难度，而这恰恰是增值税课征的关键所在。因此，建议以贷款利息与存款利息的增值差额作为应纳税额，体现以价差为基础的金融服务项目的收益特性。
——意大利博洛尼亚大学欧洲税收高等研究院博士生翁武耀认为，欧盟金融业增值税规则，从免税到选择征税，零税率和仅对B2B交易征税，体现了金融业本身以及伴随着金融业增值税征税的特征和规则。因此目前我国试点方案所规定的按照简易方式来征是不恰当的，是对营业税征税的一种变种。应当借鉴欧盟的经验，向精细之法的方向迈进。
——湖北经济学院财政与公共管理学教授魏涛和张青认为，法国金融业实施增值税对我国的启示：一是合理界定金融业的征税范围。一次性将全部金融业纳入增值税并不是最优的选择。因此，应当针对不同的金融业务进行区分，分步纳入增值税征税范围，先易后难。二是合理确定免税项目。并不是免税项目越多越好，需要在技术上困难和免税负面影响之间做一个综合权衡。同时合理评估免税对预算收入和金融企业税负的负面影响，为确定免税项目提供科学的决策基础。三是确立科学的进项税额抵扣办法。对无法准确核算应税和免税项目进项税额的金融业规定一个最低抵扣限额。对能够准确核算应税和免税项目进项税额的企业，准予按实际发生的应税项目的进项税额抵扣。
五、关于增值税改革法制建设的研究
——中国税务学会学术委员、教授涂龙力提出了我国增值税改革的指导思想与立法原则。分析了增值税扩围的三大背景：经济增长困难，宏观调控，稳中求进。宏观调控的工具是结构性减税政策。提出改革与立法结合要注意处理好的四个问题：一是立法与改革试点的关系。充分运用授权技术控权国务院制定税收行政法规以解决目前处于改革试点阶段且不成熟的增值税某些制度的立示事项。二是立法级次与操作性关系。三是结构性减税与增值改革的关系。四是中性原则与调节职能的关系。
——《税务研究》杂志社副编审向东从理论上分析了增值税的利弊，认为增值税对资本来说是良税，有利于贸易和利润的最大化，对消费者对广大纳税人来说未必就是良税。
——张青认为，应当逐步实行世界性的税收价外税办法，让纳税人真正知道自己向国家缴了多少税；要改变税务部门既当征收员，又当裁判员，大量地发布解释性文件的做法，既适当给予税务机关一定的解释空间权力，即税收剩余立法权，但要有限制的措施。税收原则要坚持量能课税原则、法定原则和效益原则。
六、关于增值税扩围改革的时间
——中国税务学会学术委员会主任徐嘉彤认为，增值税扩围改革是否加快，取决于三个方面：一是经济环境；二是领导决心；三是规划设计是否科学合理。一些专家学者提出不能再慢了，不能再等了。
——刘剑文认为，中央应当加快改革步伐，形成自上而下的决心，形成自下而上、自内而外的机制。改革要与立法同步进行，用合法性减少矛盾，形成共识。
——蔡巧萍认为，应尽快制定增值税全面扩围改革的路线图和时间表，分年度、分阶段明确改革路径，在实现“十二五”规划纲要对于增值税改革要求的基础上，尽快实现增值税全面扩围。