中国税务报社

    内容提要：关于税负、减税的探讨是当前的一个热点话题。本文通过案例解剖的方式，从微观角度分析一位中国普通工薪收入者的基本税费负担情况，包括其缴纳的社会保险费和住房公积金、个人所得税、消费时负担的间接税和政府收费等。以此为基础，对普通工薪收入者负担的税费总量和结构作出一些基本的判断，并提出初步建议。

    关键词：普通工薪收入者  税费负担  税费改革

    近年来，中国各界人士关于税负、减税的分析、论述已经很多。本文试图通过“解剖麻雀”——即一个简单的案例分析，从微观角度分析一下一位中国城镇普通工薪收入者的基本税费负担情况，并由此作出一些基本的判断，提出一些初步的建议。

    为了简要说明问题，假设张君在中国大陆地区某大城市的一家公司任职，2012年4月领取月薪5000元(人民币，下同，北京市、四川省统计局初步统计的2011年本地职工的平均工资分别为每人每月4672元、2612元)，无其他收入。

    一、张君缴纳的社会保险费和住房公积金

    根据《中华人民共和国社会保险法》和国务院发布的《社会保险费征缴条例》、《住房公积金管理条例》以及当地政府制定的相关规定，张君应当按照其月薪和法定费率分别缴纳基本养老保险费、基本医疗保险费、失业保险费和住房公积金(以下简称“三险一金”)，上述“三险一金”的法定费率分别为8%、2%、1%和12%：

    1.基本养老保险费：5000元×8%＝400元

    2.基本医疗保险费：5000元×2%＝100元

    3.失业保险费：5000元×1%＝50元

    4.住房公积金：5000元×12%＝600元

    上述“三险一金”合计1150元(400元＋100元＋50元＋600元＝1150元)，占张君月薪的比重为23.0%(1150元÷5000元＝23.0%，8%＋2%＋1%＋12%＝23.0%)。

    二、张君缴纳的个人所得税

    张君在缴纳个人所得税以前，可以依法先从其月薪中扣除上述已经缴纳的“三险一金”，另外减除费用3500元，得出应纳税所得额，然后乘以适用税率，计算应纳税额：

    应纳税所得额＝5000元－1150元－3500元＝350元

    应纳税额＝350元×3%(工资、薪金所得适用的9级超额累进税率表中的最低税率)＝10.5元

    此项税款占张君月薪的比重为0.2%(10.5元÷5000元＝0.2%)。

    三、张君消费时负担的间接税

    张君的月薪减除已经缴纳的“三险一金”和个人所得税以后，到手的现金为3839.5元(5000元－1150元－10.5元＝3839.5元)。

    在国家统计局统计的2010年城镇居民家庭平均每人每月的消费性支出中，食品支出占37.9%，衣着支出占11.2%，居住支出占10.0%，家庭设备用品和服务支出占6.6%，交通和通信支出占12.9%，教育、文化和娱乐支出占11.3%，据此可以推算医疗和其他支出占10.1%(100.0%－37.9%－11.2%－10.0%－6.6%－12.9%－11.3%＝10.1%)。

    假设张君2012年4月将上述到手的现金为3839.5元全部用于上述7类消费，参照上述支出结构计算，其中食品、衣着、居住、家庭设备用品和服务、交通和通信、文化和娱乐、医疗和其他7类支出分别为1455.17元、430.02元、383.95元、253.41元、495.30元、433.86元和387.79元(计算方法为3839.5元分别乘以各类支出所占的比重)。

    张君的上述消费性支出涉及的货物、劳务和经营活动应当分别依法征收增值税、营业税、城市维护建设税和房产税等间接税。虽然上述税款是分别由有关销售(经营)者缴纳的，但是实际上都是购买(消费)者——张君负担的。关于这一点，从增值税的价税关系上可以清楚地看到——即除了零售环节以外均为价外税(这里只涉及实践中设计价格和间接税的常用方法，不涉及税负转嫁的理论分歧)。据此，可以粗略计算张君的上述消费性支出中负担的间接税如下：

1．食品支出负担的增值税（按照价外税税率13%折算为价内税税率11.5%计算，暂不考虑蔬菜免征增值税和面包、香肠和果汁等食品、饮料适用17%的情况）：1455.17元×11.5%＝167.34元

2．衣着支出负担的增值税（按照价外税税率17%折算为价内税税率14.5%计算）：430.02元×14.5%＝62.35元

3．居住支出（房租）负担的营业税、房产税合计34.56元：

（1）营业税（按照5%的税率计算）：383.95元×5%＝19.20元

（2）房产税（按照4%的优惠税率计算）：383.95元×4%＝15.36元

4．家庭设备用品和服务支出负担的增值税、营业税（按照设备用品和服务支出各占一半计算）合计24.71元：

（1）设备用品支出负担的增值税（按照价外税税率17%折算为价内税税率14.5%计算）：253.41元÷2×14.5%＝18.37元

（2）服务支出负担的营业税（按照5%的税率计算）：253.41元÷2×5%＝6.34元

5．交通和通信支出负担的营业税（均按照3%的税率计算）：495.30元×3%＝14.86元

6．文化和娱乐支出负担的增值税、营业税（按照图书、音像制品和文化、娱乐支出各占三分之一计算）合计28.20元：

（1）图书、音像制品支出负担的增值税（按照价外税税率13%折算为价内税税率11.5%计算）：433.86元÷3×11.5%＝16.63元

（2）文化支出负担的营业税（按照3%的税率计算）：433.86元÷3×3%＝4.34元

（3）娱乐支出负担的营业税（按照5%的税率计算）：433.86元÷3×5%＝7.23元

7．医疗等其他支出负担的增值税、营业税（均按照价内税税率5%计算）：387.79元×5%＝19.39元

8．随上述增值税、营业税附征的城市维护建设税（按照上述增值税、营业税应纳税额和7%的税率计算）合计23.52元：

上述增值税、营业税应纳税额＝167.34元＋62.35元＋19.20元＋24.71元＋14.86元＋28.20元＋19.39元＝336.05元

应纳城市维护建设税＝336.05元×7%＝23.52元

上述各项间接税合计374.93元（167.34元＋62.35元＋34.56元＋24.71元＋14.86元＋28.20元＋19.39元＋23.52元＝374.93元），占张君月薪的比重为7.5%（374.93元÷5000元＝7.5%）。

此外，如果张君购买烟、酒等应税消费品，还要负担相应的消费税；如果张君购买应税进口商品，还要负担相应的关税。

四、张君消费时负担的政府收费

张君的上述消费性支出中还要负担一些政府收费，其中有些属于财政收入，有些属于政府性基金收入。在上述政府收费中，比较容易计算的是随上述增值税、营业税附征的教育费附加，其中中央、地方的附加率分别为3%和2%，2项附加合计16.80元：

1．应纳中央教育费附加＝336.05元×3%＝10.08元

2．应纳地方教育费附加＝336.05元×2%＝6.72元

上述附加占张君月薪的比重为0.3%（16.80元÷5000元＝0.3%）。

此外，张君购买自来水、电、煤气、公交车票和支付电话费时要负担城市公用事业附加；支付水费、电费时要分别负担水资源费、三峡工程建设基金；购买电影票时要负担国家电影事业发展专项资金；购买汽车票时要负担公路客货运附加费，有时乘车还要负担车辆通行费；乘坐飞机时要支付民航发展基金，等等。

五、张君负担的税费总量和结构分析

粗略计算，张君的5000元月薪负担的上述税费有十多项，金额合计超过1552.23元（1150元＋10.5元＋167.34元＋62.35元＋34.56元＋24.71元＋14.86元＋28.20元元＋19.39元＋23.52元＋16.80元＝1552.23元），占其月薪的比重超过31.0%（1552.23元÷5000元＝31.0%），总体负担是比较重的。虽然其缴纳的“三险”对于其生活具有长期保障作用，“一金”属于其本人所有，但是这部分资金毕竟不是其随时可以支配的现金，对于其现实生活的影响也不能否认，许多低收入者对此意见很大。

从张君负担的上述税费结构来看，税收负担为385.43元（10.5元＋374.93元＝385.43元），占其负担税费总量的比重为24.8%（385.43元÷1552.23元＝24.8%）；非税负担为1166.80元（1150元＋16.80元＝1166.80元），占其负担税费总量的比重为75.2%（1166.80元÷1552.23元＝75.2%），由此可见非税负担所占比重明显偏大。这种状况不利于建立以税收为主体的财政收入结构，不利于更好地发挥税收组织财政收入和调节经济的作用，也不利于政府在取得财政收入的过程中提高工作效率和降低征纳成本。因此，需要通过税费改革减少非税收入，降低非税收入占税费总量的比重。2012年3月5日，国务院总理温家宝在第十一届全国人民代表大会第五次会议上所作的《政府工作报告》中提出：继续对行政事业性收费和政府性基金进行清理、整合和规范。笔者拥护上述提法，并希望此项改革加快步伐。

从张君负担的上述税收结构来看，直接税（只有个人所得税1项）负担为10.5元，占其负担税收总量的比重仅为2.7%（10.5元÷385.43元＝2.7%）；间接税负担为374.93元，占其负担税收总量的比重高达97.3%（374.93元÷385.43元＝97.3%），间接税负担所占比重明显过大，中低收入者的税负相对偏重（因为一个低薪者购买1斤面粉时负担的增值税占其月薪的比重远远高于一个高薪者购买1斤面粉时负担的增值税占其月薪的比重，人们对于间接税的这种累退性的批评由来已久）。因此，需要通过简并税制和降低增值税、营业税税率等措施减少间接税，降低间接税占税收总量的比重。近年来，中国的税收结构逐步优化，间接税收入占税收总额的比重逐步下降，直接税收入占税收总额的比重逐步上升，这种趋势应当保持并适当加快。2010年4月，财政部部长谢旭人在《求是》杂志第七期发表的文章《坚定不移深化财税体制改革》中提出：逐步提高中国直接税的比重，更好地发挥税收调节收入分配的作用。为此，笔者希望加快营业税改征增值税的步伐，并逐步适当降低增值税的基本税率。为了改善民生，也可以考虑先行适当降低普通食品、服装和药品等生活必需品的增值税税率和密切关系民生的服务业的营业税税率。同时，加快个人所得税改革的步伐，通过实行综合征收为主的征税模式，加大对于高收入的税收调节。

参考文献：

〔1〕全国人民代表大会常务委员会、国务院、财政部、国家税务总局和国家统计局网站.

〔2〕中华人民共和国税收基本法规(2012年版).中国税务出版社.2012年出版.

〔3〕中国统计年鉴(2011).中国统计出版社.2011年出版.