李建军 屈丁林/西南财经大学
内容提要：消费税征收环节后移和收入归属改革是研究者和决策者共同关注的前沿问题。从理论和国际实践来看，消费税可以在生产、批发和零售环节征收，生产和批发环节消费税宜划归中央政府，零售环节消费税可划归地方政府。消费税零售环节征收并归于地方政府可以更好增强消费税凸显性、发挥引导消费和组织收入作用、促进地方政府负责性及改善地方治理、助力健全地方税体系和现代财政制度。对我国消费税零售环节征收的数量测算发现，零售环节征收后，消费税在省际间分布变得比较均衡，零售环节消费税具有作为地方税的现实可行性。在改革中，应坚持中央立法、保持全国税制相对统一，以维护全国统一市场，按消费品分步骤、积极稳妥推进，并适当扩大消费税征收范围且零售环节征收。我国零售环节消费税宜作为省级政府专享税，并能够担当省级政府的主体税种；跨地网络购物零售环节消费税的征收与分配带来的更多是便利，消费税零售环节征收在征管上不是问题。
关键词：消费税 征收环节 税收划分 地方税
一、引言
2019年12月3日，《中华人民共和国消费税法（征求意见稿）》（下简称《征求意见稿》）公开征集意见，消费税改革和立法工作加速。关于消费税改革，2013年召开的十八届三中全会《中共中央关于全面深化改革若干重大问题的决定》提出“调整消费税征收范围、环节、税率，把高耗能、高污染产品及部分高档消费品纳入征收范围”的要求，之后对消费税进行了一系列改革，例如，对电池、涂料征收消费税，对超豪华小汽车加征零售环节消费税，取消汽车轮胎和酒精消费税，改革成品油、卷烟、摩托车、化妆品等税率或征收范围等，这些改革对于引导生产和消费、促进节能环保和高质量发展具有重要意义。同时不难看出，这些改革主要集中于消费税征收范围和税率改革，消费税征收环节改革相对较少。
关于消费税征收环节改革，2019年10月9日，国务院印发的《实施更大规模减税降费后调整中央与地方收入划分改革推进方案》提出：“后移消费税征收环节并稳步下划地方。按照健全地方税体系改革要求，在征管可控的前提下，将部分在生产（进口）环节征收的现行消费税品目逐步后移至批发或零售环节征收，拓展地方收入来源，引导地方改善消费环境。”消费税法《征求意见稿》关于消费征收环节和授权立法的表述，“纳税人在生产、批发或者零售环节销售应税消费品，应当依照本法规定缴纳消费税”、“国务院可以实施消费税改革试点，调整消费税的税目、税率和征收环节，试点方案报全国人民代表大会常务委员会备案”，进一步显示出决策者改革消费税征收环节，将部分应税消费品改在批发或零售环节征收，作为中央与地方共享收入或者地方专享收入的改革意图。本次消费税立法工作，着力于将比较成熟的消费税制度上升为法律，以推进税收法定进程；消费税具体品目征收环节后移及其收入归属划分，不在本次消费税立法范围之内，却是消费税立法提出的、下一步消费税改革的重要议题和亟待研究的重要课题。
二、消费税征收环节与收入归属：理论分析和国际经验
（一）征收环节
理论上，商品税的征收环节可以是生产、批发和零售等环节，甚至可以是具体的消费使用环节。我们通常讲的消费税并非普遍征收的商品税或流转税，如增值税，而是选择性征收的特定商品税，我国现行的消费税、车辆购置税都属于选择性商品税。不同环节征收的消费税的法定纳税人不同，一般而言生产和批发环节消费税的法定纳税人为卖方，零售环节消费的法定纳税人为买方或者说消费者。生产批发环节消费税、零售环节消费税分别基于不同的征收和分配原则，前者是生产地原则，后者是消费地原则。
理论上，税收具体在哪个环节征收，主要取决于税收的性质、征管成本、不同征收环节征收的效应差异等。虽然按照经济学理论，在完全竞争、完全信息的情况下，税收具体由谁缴纳、在哪个环节征收不会影响税收的经济社会效果，正如课本上所讲的增值税和零售税具有相同效果。但实践上因征管环节和方式的不同，两税制实际运用情况大相径庭，超过150个国家征收增值税，其中许多国家的税率远远高于10%，但没有一个国家的零售税税率在10%以上，这证明了税收缴款细节问题的重要性（斯莱姆罗德和吉里泽尔，2019）。
选择性消费税，主要是对消费品征收，而不是对生产要素或中间品征收。征收消费税的主要目的在于引导消费行为，调节或抑制特定的消费和生产行为，以内部化特定消费的负外部性（如污染）、限制有害品（bad goods）消费（如烟、酒等）和奢侈品消费（如金银首饰、高档手表、游艇等）。税收可见性或凸显性的增强会增强税收对消费者选择产生的影响（Chetty et al. 2009； Goldin和Homonoff，2013），零售环节征收可以增强税收的凸显性和消费者的税收感知度，从而更好发挥税收对消费行为的引导作用。陈朋力等（2016）对中国烟草、白酒、化妆品消费税的研究显示，在消费税凸显性较高的情境下，烟草消费者、白酒消费者和化妆品消费者减少消费的行为倾向会更高。此外，高的税收可见性促使消费者在消费选择中优化选择、分配收入，从而增进福利（Goldin，2015）。因此，从更好发挥消费税引导和调节消费、实现设税目的来看，应后移消费税征收环节，使更多消费税品目改为零售环节征收。但是，另一方面，高的税收可见性会对消费者的消费选择会产生更强的影响，又可能会造成更多的超额负担或扭曲，而降低社会福利（Goldin，2015）；消费税改在零售环节征收又会增加征税成本。从这个角度看，又不宜实行消费税零售环节征收。由此可见，是否实行消费税零售环节征收是一个利弊综合判断和取舍问题。
从国外消费税征收环节实际来看（如表1所示），消费税征收环节主要有以下几个特征：其一，在生产、批发和零售环节都有征收消费税，但主要是在零售和生产环节。其二，在中央和地方同时对应税消费品征收消费税时，中央会选择在生产环节征收，地方会选择在零售环节征收，如美国对烟草和酒课征消费税，联邦在生产环节课征，州在零售环节课征（高阳和李平，2015）。其三，对机动车、奢侈品、特定服务等最主要是在零售环节或服务提供环节征收，这很大程度上是与征税对象的特征相一致，这样的制度安排也具有征管的可实行性和便利性。
表1 部分OECD国家消费税性质税收征收环节
|
征税项目 |
生产环节 |
批发环节 |
零售环节 |
特定服务环节 |
|
烟 |
美国、澳大利亚、韩国 |
澳大利亚、日本 |
美国、以色列、挪威 |
|
|
酒 |
美国、澳大利亚、韩国、日本 |
澳大利亚 |
美国、以色列、挪威 |
|
|
能源产品 |
以色列、澳大利亚、韩国、日本、挪威 |
澳大利亚 |
美国、挪威 |
|
|
机动车 |
韩国、日本 |
|
美国、以色列、澳大利亚、日本、挪威 |
|
|
奢侈品 |
韩国 |
|
美国、以色列、韩国、挪威 |
|
|
污染产品 |
美国、以色列 |
|
以色列、挪威 |
|
|
特定服务 |
|
|
|
美国、韩国、日本 |
资料来源：高阳,李平.部分OECD国家消费税的特征及借鉴[J].国际税收,2015,(5):18-24。
（二）收入归属
税收划分理论是基于特定税种的特征属性、税种设立和运行的制度条件，具体税种对企业、个人和政府等主体的激励效应，税种在不同层级政府间的不同划分方式所产生的经济、社会和政治等影响，概括抽象出来的原则和框架性成果（李建军等，2017）。关于政府间税收划分，Musgrave (1983)基于公平和效率准则提出了税收划分的基本原则：具有累进性、再分配性的税收应该归中央政府；适合稳定经济的税收应该归中央，低层级政府的税收应该具有周期的稳定性；税基在地区间分布高度不均匀的税收，应该归中央政府；对流动性的生产要素课税，应归于中央；以居住为基础的税收，如消费税，应由州或省政府征收；对不流动要素的征税，应由地方政府征收；受益性税收和收费适合于各级政府。财力需要原则和征管效率原则是政府间税收划分又一准则（Shah，1994），财力需要原则要求收入方式应该与政府的财力需要尽可能匹配，根据此原则，应将实现特定政策目标的税收工具分配给负责这一公共服务的政府，为此具有累进性的再分配税收、经济稳定和资源性质的税收应划给中央政府；对税基有更多信息的政府应负责该税基的税收征收，比如，中央政府拥有企业所得税征收的国内外信息，地方政府拥有财产税征收价值评估的相关信息，由此，企业所得税应归于中央政府，房产税应归于地方政府。
消费税的归属同样要考虑消费税的特征属性和征管方式，不同划分方式对个人、企业和不同层级政府行为的激励效应等。如果在生产环节征收消费税，由于消费税收入在地区间分布不均衡，消费税的税收转嫁使税负由生产地向非生产地发生税收输出（tax export），造成消费税收入归属、成本与受益，在地区间受益的非平衡、非公平。因此，生产环节消费税应归属于中央政府，而非地方或中央与地方共享；生产环节消费税若归属于地方或中央与地方共享，一方面会造成消费税收入归属、成本受益分配的地区间非公平，另一方面还可能导致地区间消费税竞争，地区可能竞相吸引和发展应税消费品生产企业，而这些产品服务又往往是非鼓励性的商品或服务，这就可能产生与政策目标相悖的税收逆向激励问题。
如果在零售环节征收消费税，税收的缴纳变得相对直接，税收凸显性和可感知性提高，可以使消费税引导和调节消费行为的政策效应更好发挥。不仅如此，零售环节消费税的地区间分布，相对会更均匀，消费税在地区间的转移或输出会得到有效缓解。这使零售环节消费税可以归属于地方政府或中央与地方共享，却不会造成地区间税收的过大差距，也不会引发地区间过度税收竞争。汽车、汽油、烟酒等消费税零售环节征收，并归属于地方，还可以使消费与居住地连接，使承担消费负外部性、提供消费相关公共产品和服务的地区，获得特定应税消费品消费税收入，相对而言，更为合理和激励兼容。此外，在推进国家治理体系和治理能力现代化的新时代，消费税零售环节征收，并将零售环节消费税作为地方政府收入来源，消费税的可见性、与居住的对应性，还可以增强地方政府责任感，有助于助推地方政府治理现代化。
在表2中，Shah（1994）给出了消费税政府间划分建议：烟酒、燃油的消费税中央和地方都可以征收，并分别归属于中央与地方政府，汽车、博彩和其他一般消费税主要有地方政府征收，并归属于实际征收的地方政府。从世界消费税性质税收的收入归属实践看，消费税收入归属主要特点有：其一，消费税多为中央与地方政府共有，收入中央政府占比总体高于地方政府；其二，不同应税消费品在中央与地方之间归属方式不同；其三，机动车和特定服务等，与地方紧密相关的应税消费品或服务的消费税往往归于地方政府（国家税务总局税收科学研究所课题组，2015）。
表2 商品税征收的指引
|
类型 |
税基 |
税率 |
征管 |
|
增值税 |
F |
F |
F |
|
单一环节销售税 |
F, S |
S, L |
F, S, L |
|
营业税（business taxes） |
S |
S |
S |
|
酒与烟消费税 |
F, S |
F, S |
F, S |
|
博彩 |
S, L |
S, L |
S, L |
|
汽车 |
S |
S |
S |
|
F, S, L |
F, S, L | ||
|
消费税（Excises） |
S, L |
S, L |
S, L |
注释：F, S和L分别表示联邦、州或省、市县地方。
三、消费税零售环节征收的税收测算与地区分布
零售环节征收并划归地方政府是消费税改革重要选择方案。如果一个税种要作为地方税，其在地区间的收入分布应相对均衡，如果一税种的收入在地区间分布过度集中或集聚，那么该税种仅可为个别地方政府筹集收入，却不能担当具有普遍性财政意义的地方税。本部分通过测算消费税零售环节征收前后在地区间的分布，进一步探讨消费税征收环节后移及作为地方税的合理性。按照税收特征属性，车辆购置税也属于消费税，故下文在测算过程中，将当前在零售环节征收的车辆购置税加入实际消费税收入和估算的消费税收入中进行分析。
（一）测量方法与数据说明
根据《中国税务年鉴（2017）》可知，2016年我国国内消费税约11033.35亿元，其中卷烟、白酒、成品油和汽车等应税消费品消费税约占消费税总额的98%，车辆购置税约2674.16亿元，消费税和车辆购置税两者之和约占全国税收总额的9.11%。基于数据可得性和行业消费税占比的考虑，本文使用2016年相关数据，测算我国大陆地区除西藏以外的30个省（直辖市、自治区），卷烟、白酒、成品油和汽车等四类应税消费品的消费税零售环节征收时的预计消费税额，再根据其占比估测所有应税消费品消费税零售环节征收时的潜在消费税数额。
1.卷烟消费税零售环节征收潜在税收估算。各地卷烟消费税零售环节征收的潜在税收=各地卷烟从量税税额+各地卷烟从价税税额=各地烟草专卖局的销售支数×0.003元/支+各地烟草专卖局的销售收入÷（1+17%）×46.42%。各省卷烟销售数量与收入来源于《中国烟草年鉴（2017）》，由于无从得知一至五类卷烟各自的价格和销售收入，对于卷烟消费税税率，本文按照销售额进行加权平均，加权平均税率为46.42%，从量税额0.003元/支。
2.白酒消费税零售环节征收潜在税收估算。各省的白酒零售数据，根据各省2017年的统计年鉴中的人均白酒消费量、人均白酒支出和《中国统计年鉴（2017）》中的各省2016年年末人口数计算得出，单位换算时白酒密度取平均值0.9146g/ml，白酒的从价税率为20%，从量税额为0.5元/500ml。个别省份的人均白酒支出数据缺失，则利用各省已有数据估算出全国平均酒价，也即：全国平均酒价=∑各省白酒消费支出÷∑各省白酒消费量；再以全国平均酒价与相关地区白酒消费量相乘得出地区白酒支出。
各地白酒消费税零售环节征收的潜在税收=各地白酒从量税税额+各地白酒从价税税额=各地白酒人均消费量×各地区2016年年末人口数×0.5元/500ml+各地人均白酒支出×各地区2016年年末人口数÷（1+17%）×20%。
3.成品油消费税零售环节征收潜在税收估算。消费税税目中成品油子税目较多，本文选择税收份额占绝对主体的汽油和柴油进行测量。汽油、柴油数据消耗量直接来源于《中国经济与社会发展统计数据库》，单位换算时汽油密度取0.737g/ml，柴油密度取0.855g/ml，汽油的从量税额为1.52元/升，柴油的从量税额为1.2元/升。零售环节汽油消费税和柴油消费税的估计方法如下：
各地汽油潜在消费税收入=各地汽油消费数量×1.52元/升；
各地柴油潜在消费税收入=各地柴油消费数量×1.2元/升。
4.小汽车消费税零售环节征收潜在税收估算。各地区汽车销售额，由《中国税务年鉴（2017）》中各省的车辆购置税税额进行倒推估算，由于无法获取各类别的消费数据，本文测算中消费税比例税率选用气缸容量在1.0升至1.5升（含1.5升）的乘用车消费税税率3%。零售环节汽车消费税的估计方法如下：各地小汽车消费税零售环节征收的潜在税收=各地汽车不含税销售收入×3%=各地车辆购置税÷10%×3%。
至于各地区的潜在消费税总额，则将上述各个税目的潜在消费税收入加总并除以四类应税消费品消费税在现行消费税收入的占比98%得出，具体计算公式为：各地区潜在消费税=（各地卷烟消费税零售环节征收的潜在税收+各地白酒消费税零售环节征收的潜在税收+各地汽油消费税零售环节征收的潜在税收+各地柴油消费税零售环节征收的潜在税收+各地小汽车消费税零售环节征收的潜在税收）÷98%+各地区车辆购置税。
（二）消费税零售环节征收测算结果
基于上述方法，本文测算出了在消费税零售环节征收时，2016年各地区预计可征得的消费税，也即潜在消费税。测算结果显示，消费税零售环节征收时，2016年30个地区潜在消费税为15020.96亿元，当年消费税和车辆购置税实际数额为13703.10亿元，前者高出后者1325.08亿元[1]。图1展示了2016年在各地区实际征得的国内消费税（含车辆购置税）（简称“实际消费税”），和消费税零售环节征收时各地区预计可征得的潜在消费税（含车辆购置税）（简称“潜在消费税”）。由图1可以看出，上海、云南、天津、辽宁、吉林等地区，在按照消费地征税原则征税，消费税零售环节征收后，消费税的税额有不同幅度的减少，而四川、河南、广东、山东、河北、江西、浙江、安徽、山西、内蒙古、福建、重庆、贵州等地区，消费税的税额有不同幅度的增加。消费税在生产和批发环节征收时，由于应税消费品的生产比较集中，消费税的征收相应也比较集中，出现消费税由消费地向生产地流动的问题，零售环节征收后，这种税收输入输出的问题一定程度上得到缓解。
从地区间消费税变异系数看，实际消费税变异系数为65.65，零售环节征收后潜在消费税变异系数为64.04，有所下降。需要注意的是，不管是实际消费税还是潜在消费税，地区绝对值会受到地区经济和人口规模的较大影响，为更好考察消费税零售环节征收对地区消费税分布影响，我们进一步计算地区实际人均消费税和地区潜在人均消费税。从图2可见，消费税零售环节征收后，潜在人均消费税在地区间的差异明显减小，零售环节征收后潜在人均消费税变异系数为26.02，较主要在生产环节征收时的实际人均消费税变异系数71.47，大幅下降；消费税零售环节征收时，不同地区人均可征得的消费税变得相对平衡，这一结论与蒋云和钟媛媛（2018）的研究相一致。从税收收入在地区间的分布来看，消费税零售环节征收可以为大多数地区提供稳定的收入，消费税具有充当地方税的可行性。
前文表明，从理论和税收地区间分布来看，消费税零售环节征收时消费税适宜作为地方税。那么，当消费税零售环节征收并作为地方税时，其对地方财政的保障程度如何？从消费税与地方税收入之比来看，2016年全国国内消费税和车辆购置税合计12891.39亿元，当年地方税收收入为64691.69亿元，两税收入达到当年地方税收收入的19.93%。2016年，30个地区的实际消费税与地方税收收入之比的均值为26.24%，消费税零售环节征收后，各地区潜在消费税与地方税收收入之比的均值提高到28.38%，这表明若消费税零售环节征收并划归地方政府，可以成为地方政府财政收入的主要来源之一（见图3）。从消费税与地方税收入之比的变异系数看，实际消费税与地方税收收入之比的变异系数为47.26，消费税零售环节征收时，潜在消费税与地方税收收入之比的变异系数降低为32.81，这说明，消费税零售环节征收时，消费税对地方财政的保证能力在地区间差异缩小。总而言之，从消费税收入的地区间分布看，零售环节征收时，消费税适宜作为地方税，并可成为地方财政收入的重要来源。
图1 各地实际消费税与消费税零售环节征收时潜在消费税（2016年）
注释：1.实际消费税是2016年各地区实际征得的消费税和车辆购置税；2.潜在消费税指的是，在消费税零售环节征收时，测算出的2016年各地区预计可征得的消费税，与当年车辆购置税之和。
数据来源：作者测算而得。
图2 各地人均实际消费税与消费税零售环节征收时人均潜在消费税（2016年）
注释：1.人均实际消费税指的是，2016年从各地区实际征得的消费税和车辆购置税，与当年该地区人口之比；2.潜在人均消费税，指在消费税零售环节征收时，测算出的2016年各地区预计可征得的消费税和车辆购置税，与当年该地区人口之比。
数据来源：作者测算而得。
图3 各地消费税与地方税收收入之比（2016年）
注释：1.实际消费税是2016年从各地区实际的征得消费税（含车辆购置税）；2.地方税收收入为2016年各地方财政收入中的税收收入，也即按现行分税制安排，各省实际分得的税收收入（含地方税专享收入、共享税分享收入）；3.潜在消费税是消费税零售环节征收时，测算出的2016年各地区预计可征得的消费税（含车辆购置税）。
数据来源：作者测算而得。
四、消费税零售环节征收及收入归属的政策选择
（一）消费税零售环节征收与归属划分的思路
从税收分布、税收输出、税收竞争及税收征管来看，生产乃至批发环节消费税宜作为中央税、不宜作为地方税或共享税，消费税零售环节征收，是消费税划归为地方政府的前提。从理论逻辑上看，消费税零售环节征收，可以更好发挥消费税引导消费行为、组织收入、实现消费税职能目标，增强消费税凸显性和可见性、促进地方政府负责性，助推地方政府治理现代化，并有助于健全地方税体系，建立现代财政制度。因此，后移消费税征收环节，逐步推进消费税零售环节征收，并将零售环节消费税划归地方政府，具有现实的必要性和重要性。
在消费税零售环节征收及收入划分的具体改革中，其一，根据现行消费税应税消费品的特征属性、消费与居住地的连接和对应性，积极稳妥的推进消费税零售环节征收，逐步将现有15个税目应税消费品的消费税都改为零售环节征收，并归地方政府，使其成为地方政府的重要财源。其二，消费税零售环节征收改革，应坚持中央立法，具体由国务院组织在全国范围分消费品税目逐步推进，而不宜采用地区试点方式。其三，中国为单一制国家，为保持全国税收法律制度的统一，维护全国统一市场，避免消费税地区间税率差异而增加的市场交易成本和经济社会运行成本，零售环节消费税的税目、税率、征税范围、计税方式、税收优惠等应坚持全国统一。此外，根据经济社会发展的需要，国务院可以规定免征或减征消费税，报全国人大常委会备案。其四，在改革步骤上，考虑到卷烟、成品油消费税规模最大，如2015年两税目消费税占消费税总额的78.3%[2]，为增强改革的稳健性，在改革中可先改革汽车、摩托车、金银首饰等应税消费品，改革和征管积累一定经验后，再将卷烟和成品油消费税改为零售环节征收且归于地方政府。其五，从现实情况来看，我国消费税为混合型消费税[3]，现行车辆购置税实际上是零售环节征收的消费税性质税种。在小汽车消费税改革中，第一步，先将消费税中小汽车税目消费税改为零售环节征收，保持对超豪华小汽车在零售环节征收的消费税保持不变，并将两者收入都归于地方政府；第二步，在零售环节小汽车消费税运行稳定后，择机将其与零售环节征收的车辆购置税合并，征收新的零售环节消费税，并保持改革前后的小汽车消费税税负大体相当。其六，实施消费税扩围，将更多的奢侈商品和服务、高能耗或高污染的商品纳入征税范围，例如高档箱包、高档服装、别墅、高档家具、高档酒店、高档俱乐部（如高尔夫球场、高档会所）、一次性包装物、高能耗家电等，使高收入高消费群体和具有较大负外部性的消费负担更多税收（刘元生和李建军，2019），并实施零售环节征收且划给地方政府。
（二）消费税零售环节征收几个疑问的分析
1.零售环节消费税应归于省级政府还是市县级政府，抑或中央与地方共享。如前所述，理论上，相对于产生批发环节消费税，从税收分布、税收竞争、税收收益与公共服务供给成本匹配、地方治理等多方面看，零售环节消费税更适宜划归地方政府。虽然零售环节消费税并不排斥划归中央政府或由中央与地方共享，但由于在整个税收体系中，适宜作为地方税且具有较强收入能力的税种非常有限[4]，零售环节消费税是为数不多的税种之一。因此，在健全地方税体系和推动地方治理现代化过程中，将零售环节消费税划归地方是现实的选择。零售环节消费税应划归地方政府，具体实践中可划归于省级政府，其原因在于，当前我国交通和物流极为便捷，邻近市（县）之间人员经济和生活活动紧密，零售环节消费税划归市县可能造成消费税在市（县）际之间过多的非合理输入输出，并在中心城市对周边市县消费的虹吸效应，可能造成零售环节消费税向地区中心城市过于聚集，产生税收横向分配的不公。而在全国消费税制相对统一的情况下，将零售环节消费税划归省级政府，很大程度上可以避免或大幅缓解，消费税在地区间的输入输出、横向分配不公。
2.消费税零售环节征收能否担当为地方主体税种。地方主体税种的构建成为地方税理论和政策研究的热议问题。一个税种要成为地方主体税种需要满足两个条件：一是该税种的特征属性适合作为地方税，二是该税种要为地方政府筹集足够的收入，成为地方政府（主要是省级政府）的主要收入来源。关于第一个条件，前文分析表明零售环节消费税在税收特征属性上可以作为地方税。就筹集收入能力而言，前文基于2016年的数据测算显示，消费税零售环节征收后，潜在消费税与地方税收收入之比的均值为28.38%；2018年现行国内消费税及车辆购置税两税合计14084.28亿元，占当年全国税收收入的9%，两税收入额是地方税收收入（省及以下）的18.54%，按照省级税收收入占省以下地方税收收入的20%测算（李文，2014），则两税收入额可以达到省级政府税收收入的92.71%。从逻辑上看，消费税零售环节征收，零售环节消费税（含车辆购置税）税额不会低于改革前，这使归属于省级地方政府零售环节消费税，完全可以成为省级政府的主体税种。同时，就地方政府（省及以下）税收整体来讲，零售环节消费税也可成为地方政府税收收入主要来源。
3.消费税零售环节征收在征管上是否可行。较之零售环节征税，在生产和批发环节征税更简单便捷，消费税零售环节征收对税收征管提出了更高的要求，为此，在现实中还存在我国税收征管水平能否胜任零售环节消费税的征收要求的担忧。事实上，虽然长期以来我国商品税的征收主要在生产环节，但中国税务机关完全能够具备消费税零售环节征收的能力和条件：其一，2016年金税三期上线，纳税人及第三方涉税信息报告更为全面和便捷、涉税信息处理和分析能力大幅提升，税收征管的信息化达到新的高度，具有很强的信息征税、技术征税能力和潜力；其二，我国数字经济的高度发展、电子支付普遍使用，电子支付能够记录全面详细的购买“痕迹”信息，为消费税零售环节征收提供了有利的条件；其三，2018年国地税合并，税收征管体制、机制和资源配置得到优化，构建了统一高效的税收征管体系，这为消费税零售环节提供了有力的组织和体制保障；其四，在我国消费税及消费税性质税收的征收实践中，车辆购置税和金银首饰消费税都在零售环节征收，也积累了一定的零售环节消费税征收经验；同时，世界的一些国家和地区，在长期的零售环节征收销售税（sales tax）和消费税（excise tax）征管中积累了丰富的经验，这些都为我国零售环节消费税的征收提供了有益参考。
4.跨地电子或网络购物零售环节消费税征收与分配。近年来，我国数字经济、数字科技高速发展，电子商务超高速发展，电子或网络购物成为个人消费的重要途径。根据《中国电子商务发展报告(2018-2019)》，2018中国电商交易总额31.63万亿元，2019上半年实物商品网上零售额占社会消费品零售总额的19.6%[5]。不同于实体商家的传统零售方式，电子或网络零售中一项零售活动往往具有多主体参与、跨区域协作的特点，如应税消费品高档化妆品的淘宝天猫店，销售化妆品时至少同时有淘宝平台、店家、物流公司、消费者等四个主体参与，四个主体可能位于不同的地区，无论是按照生产地原则，还是按消费地原则课税，都要求有税收征管权的特定地区税务机关与其他地区税务机关协作，要求纳税人和其他销售活动相关方报告信息、履行征管协助义务。由于网络销售中，卖方和买方（含买方所在地）都有确切的记录，还可以有效避免传统零售中跨地区（跨省）购物时，零售环节征税实际上由销售地政府征收而非消费地政府征收，造成税负输出和背离问题。零售环节消费税的法定纳税人为消费者，并采取价税分计分列的方式；在网络购物零售环节消费税具体征收中，消费者通过交易平台（如淘宝、京东等）购买应税消费品时，利用支付平台（如第三方支付等）支付价款和税款，在线交易平台、支付平台利用信息技术手段都可以有效记录商品交易信息和买方信息，借助信息技术和交易相关信息，可以自动计算网络交易中各地（省）消费者支付的各应税消费品消费税金额，据此向各地（省）金库分配相应的消费税。需要强调的是，信息技术、网络购物、电子支付等的迅猛发展，为跨地网络购物零售环节消费税的征收与分配带来的更多是便捷和廉价，而不是无法解决的难题。
参考文献：
〔1〕Musgrave, R.A. Who should tax, where and what?[A] McLure, C. Tax Assignment in Federal Countries[C]. Canberra: Australian National University, 1983:2-19.
〔2〕Shah, Anwar. The Reform of Intergovernmental Fiscal Relations in Developing and Emerging Market Economies[R]. The World Bank, 1994.
〔3〕Chetty R., Looney A., Kroft K. Salience and Taxation: Theory and Evidence [J]. American Economic Review, 2009, 99: 1145-1177.
〔4〕Goldin J., Homonoff T. Smoke Gets in Your Eyes: Cigarette Tax Salience and Regressivity[J]. American Economic Journal: Economic Policy, 2013, 5: 302-336.
〔5〕Goldin J. Optimal tax salience [J]. Journal of Public Economics, 2015, 131: 115-123.
〔6〕Bird R. M. Subnational Taxation in Developing Countries: A Review of the Literature[J]. Journal of International Commerce, Economics and Policy, 2012, 02: 139-161.
〔7〕斯莱姆罗德,吉里泽尔.税制分析[M].上海:上海人民出版社: 格致出版社, 2019.
〔8〕陈力朋,刘华,徐建斌.税收感知度、税收负担与居民政府规模偏好[J].财政研究,2017,(3): 97-110.
〔9〕高阳,李平.部分OECD国家消费税的特征及借鉴[J].国际税收, 2015, (5): 18-24.
〔10〕李建军,张伟,蒋海英.我国所得税收入划分研究——基于理论、国际经验和税收能力视角[J].税务研究, 2017, (10): 75-83.
〔11〕李建军,刘元生.中国财政转型下政府间增值税收入划分研究[J].地方财政研究, 2018, (3): 40-47.
〔12〕国家税务总局税收科学研究所课题组.消费税征收环节及收入归属的国际比较研究与借鉴[J].国际税收,2015,(5):6-10.
〔13〕张学诞.基于共享税视角下我国消费税制度改革的思考[J].国际税收, 2018, (11): 54-57.
〔14〕刘元生,李建军.论推动国家治理现代化的税收职能作用[J].税务研究, 2019, (4): 14-18.
〔15〕蒋云赟,钟媛媛.消费税收入归属对地方财政收入均衡性的影响[J].税务研究, 2018, (7): 35-41.
〔16〕李文.我国房地产税收入数量测算及其充当地方税主体税种的可行性分析[J].财贸经济,2014(09):14-25.