中国财政科学研究院
内容提要：个人所得税是我国新一轮税制改革的重点和难点，难点主要是目前缺乏针对个人的有效征管机制。为推进综合和分类相结合的个人所得税制改革，首先需要构建一个与之相匹配、且符合现实条件的征管机制。本文分析了综合和分类相结合的个人所得税征管机制在纳税人数、纳税单位、税务部门征管能力和配套社会制度等方面面临的难点，从现实情况出发，我国应设计一个以源泉扣缴为主、自行申报为辅的个人所得税征管机制，并积极顺应信息及网络技术的新突破和未来发展趋势，以“互联网+”和大数据技术为依托，构建新型个人所得税征管信息系统。
关键词：个人所得税 税制模式 税收征管 机制构建
一、引言
十八届三中全会明确了我国新一轮税制改革的目标和六大重点任务。从改革推进情况来看，增值税、消费税、资源税和环境保护税的改革进展较为理想，基本实现了既定目标，下一步改革的重点和难点在于个人所得税和房地产税上。
我国个人所得税在税制模式上采取分类课征模式，将个人所得分为11类，并分别规定相应的费用扣除标准、适用税率和计税办法。这一做法在征管上相对简单，但却严重限制了个人所得税应有的调节收入分配功能，长期为人诟病。2003年党的十六届三中全会首次明确了个人所得税改革的方向是“实行综合和分类相结合的个人所得税制”，但是，改革迟迟无法推进。十余年来，个人所得税经历了数次改革，却始终局限在工资薪金所得费用扣除标准的调整上。2013年党的十八届三中全会决定再次强调，要“逐步建立综合与分类相结合的个人所得税制”。时至今日，改革方案呼之欲出，但其落地仍有待诸多因素的配合。
综合和分类相结合的个人所得税制无法取得实质性进展，除了模式选择、税制要素设计等制度层面的困难外，更大的困难来自于操作层面，也就是个人所得税的征管机制上。长期以来，我国税收收入主要来源于企业缴纳，税收征管及相关的配套机制也主要针对企业进行设计，缺乏对个人收入进行有效征管的制度安排。因此，要使个人所得税改革能真正取得进展，除了要科学合理地进行税制设计外，更重要的是，要构建一个与之相匹配的、且符合现实条件的个人所得税征管机制。
二、综合与分类相结合的个人所得税征管机制难点分析
在个人所得税的征管机制上，与现行分类课税模式相适应，我国主要采用源泉代扣代缴的征管模式。代扣代缴制度明确规定扣缴义务人具有代扣代缴个人所得税的法定义务，扣缴义务人不论单位还是个人，向个人支付税法中的各项税目应税所得时，均应扣缴税款，并进行纳税申报和全员全额明细申报。代扣代缴制度是一种源泉控制的征税方式，能够使得税务机关以较低的征管成本获得相对充足的税收收入，在一定程度上满足征管效率的需要。同时为了更好地加强对高收入群体的税收征管，我国在2005年建立了纳税人自行申报制度。根据2005年全国人大常委会修正的《中华人民共和国个人所得税法》和国务院修订的个人所得税法实施条例，国家税务总局于2006年11月6日制订了《个人所得税自行纳税申报办法（试行）》，自2007年1月1日起执行。《办法》明确规定，自2006年1月1日起，凡年收入超过12万元的纳税人，无论取得的各项所得是否已足额缴纳了个人所得税，无论代扣代缴单位是否按规定为其进行了个人所得税明细申报，无论纳税人是否按照税法规定进行了日常自行申报，均应于纳税年度终了后3个月内向税务机关办理年度纳税申报。
近年来，为了增强个人所得税的征管水平，我国不断推进个人所得税全额扣缴申报工作，进一步强化源泉扣缴和过程控制，推动个人所得税征管系统完善，提升个人所得税征收管理信息化建设水平。通过种种措施，不断夯实征管基础，提高征管能力。但是，现行个人所得税征管体制机制尚不完善，并不能很好适应综合和分类相结合的税制模式的需要，特别是一些关键因素，需要在未来制度设计中着重加以解决。
我国目前个人所得税纳税人数大约在每年一亿人次，且随着收入增长和劳动人口的增长，纳税人数还在逐年增长。如此庞大的纳税人群体，如果都要纳入自行申报的范围，对税务机关的征管能力要求和纳税人承受能力都将是严峻考验。
从目前实行的自行申报制度来看，自这一制度实施以来，自行申报人数年年快速增长，2014年进行申报的人数已经超过了500万人。然而，现行自行申报制度存在的问题在于申报质量不佳，并没有实质性的效果：第一，纳税申报主体有限。自行申报制度规定了五类需要进行自行申报的主体，但除了年收入12万元以上的群体以外，其他主体进行自行申报的极为稀少。即使是年收入12万元以上的群体，其申报人数占全体纳税人数的比重也极低。第二，纳税申报流于形式。自行纳税申报表的内容过于粗放，系统分类提供了归集的个人全年应纳税所得和已纳税额等数据，大多数申报人只是点几下鼠标，即按照系统提供的纳税数据提交申报。第三，税务机关没有能力进行审核。由于缺乏对个人收入来源等信息的采集，税务机关无法对个人纳税信息进行交叉稽核，也就无法核定申报信息的准确性。第四，缺乏奖惩措施。目前自行申报制度更多只是起到作为信息采集途径、培育纳税人意识的作用，在奖惩机制上，既不具有汇算清缴和退税的功能，对未申报纳税的自然人纳税主体也没有规定强制措施，制度的刚性约束和激励机制缺失，造成纳税人纳税申报意识不强、主动性和积极性不足。
总体而言，在我国当前纳税人申报纳税意识不强、税务机关征管能力较弱的情况下，改革需要缓步推进。在综合和分类相结合的个人所得税制改革初期，实行大规模的自然人申报制度可行性不大，反而容易造成失控，影响税收收入稳定。因此，需要从高收入群体入手，合理控制需要申报的纳税人数量。
实行综合与分类相结合的个人所得税制，需要进一步考虑纳税单位的选择。根据个人所得税纳税单位的不同，可以有三种不同的模式：一是个人课税模式，即以个人为纳税单位，对个人所得进行课税，设置单独的费用扣除额，不考虑个人的家庭构成及家庭其他成员所得情况；二是家庭课税模式，即以家庭为纳税单位，对家庭所有成员的总所得作为计税依据，在费用扣除上考虑家庭综合支出情况；三是混合课税模式，即两种课税模式的结合，允许纳税人自由选择以个人为单位进行独立申报还是以家庭为单位进行联合申报。
与个人课税模式相比，家庭课税模式最大的优势在于，在以家庭为单位的社会结构中，它能更好地体现税收的公平原则。个人课税模式不能考虑的家庭负担情况，会造成相同收入而不同家庭负担的两个个人之间的税收负担差异，而家庭课税模式则可以有效消除这一弊端。例如两个收入相同的家庭，纳税人根据家庭的具体情况进行税前费用项目的扣除，抚养子女数目的不同、家庭抚养子女的健康情况不同都将直接影响费用扣除，以家庭为单位征收个人所得税可使两个家庭的税收负担更符合其实际情况，充分体现个人所得税对居民收入分配的调节功能。
但是，家庭课税模式也有其不足之处：第一，它会对婚姻选择造成影响，由于家庭合并申报和个人单独申报适用不同的费用扣除额和累计税率，因此会出现应纳税额差异，从而对个人的婚姻选择造成影响，不符合税收中性原则。第二，家庭课税模式的征管成本要远远高于个人课税模式。一方面，由于家庭存在差异性，为了税收公平，需要根据不同家庭情况设置不同的费用扣除标准、税率结构等要素，税制设计复杂。另一方面，要对家庭进行有效的税收征管，需要采集更多的纳税人家庭信息，对申报的家庭收入及费用情况进行核实，这对征管系统和征管能力的要求更高。
从我国当前情况来看，伴随着我国在社保、教育、住房和医疗等领域的深入改革，不同家庭的负担差异更为明显，以家庭为单位征收个人所得税能有效改善现行个人课税模式下定额扣除机制的弊端，体现税收公平，这是当前呼吁进行家庭综合纳税的主要原因。但是，我们也必须看到我国在实行家庭课税模式上面临的巨大障碍。我国的家庭结构相对复杂，据国家卫计委发布的《中国家庭发展报告（2015年）》显示，我国家庭类型多样化，核心家庭（以夫妻、子女为核心的家庭）占64.3%，直系家庭占26.2%，单人家庭占6.5%，联合家庭占1.4%，其他家庭占1.6%。同时，流动家庭已经成为我国家庭模式的重要形态，户主居住地与户籍地不在同一乡/镇/街道的流动家庭，占比17.2%。在流动家庭中，2人户中夫妻共同流动占81.7%，3人户中夫妻携子女共同流动占84.7%，流动家庭平均户规模为2.59人。农村留守儿童占农村全部儿童的35.1%，留守妇女占农村已婚妇女的6.1%，留守老人占农村老人的23.3%。其中，在50岁以上及有子女的调查对象中，其子女或子女配偶均不在本户居住的空巢家庭占40.3%。人户分离的普遍性加大了信息不对称的程度，税务部门要采集家庭信息和核实申报信息难度更大。因此，在未来综合与分类相结合的个人所得税制下，对纳税单位的确定需要更细致的考虑，选择更适合现在国情的做法。
实行综合与分类相结合的个人所得税制，需要掌握纳税人详细收入、支出等涉税信息，才能准确核算个人应纳税所得，避免偷税漏税，这对税收部门的征管能力提出了更高的要求。
近些年，我国不断加大对个人所得税的征管力度，在征管水平和信息化建设水平上都有所提高，然而距离综合与分类相结合的个人所得税制的征管要求仍有一定的距离，特别是在征管信息系统和信息共享机制的建设上进展缓慢，需要进一步完善。
近二十年来我国以“金税”工程为核心，大力推进税务信息化建设，然而其着眼点是强化对企业的征管。从其信息化建设的内容来看，“金税”一期、二期工程主要是在国税系统建立了增值税防伪税控开票、认证、稽核、发票信息协查管理系统，2016年上线的“金税”三期工程提出了要实现国地税之间及与其他部门之间的联网，建立第三方信息共享机制，并建立承担税（费）义务的自然人信息库，然而目前这一工作仍处于起步阶段。
具体而言，我国当前在个人所得税征管信息化系统上存在的主要问题就在于信息采集和共享机制的不完善，阻碍了税务部门对纳税人信息的全面获取。首先，面向自然人的单一纳税人号码还没有建立，由于缺乏统一的自然人纳税号码，个人收入涉税信息难以实现个人名下归集，加大了税务部门对个人涉税信息的采集难度。其次，由于个人所得税是由地税部门征收的，而各地税务部门各自为政，并没有建立数据集中和共享机制，目前征管信息系统中各地地税部门只能查询本辖区范围内的个人涉税信息，对纳税人在外省市的所得情况无法掌握，因此纳税人的真实收入情况在税务部门的系统里是碎片化存在的。再次，税务部门与公安、民政、银行等部门之间尚未形成完善的信息沟通交流机制、共享机制，不同部门遵循各自的信息保密规定，使得税务机关对税源变化缺乏掌控力度，无法全面掌握纳税人的经济活动和收入支出情况。这些问题是综合与分类相结合的个人所得税制建设在征管上首当其冲面临的障碍，也是未来改革时必须首先解决的。
除了税务部门征管能力建设之外，个人所得税的有效征管还需要社会配套制度的建设，包括现金管理、财产登记、纳税服务等，然而我国在这些方面的制度建设和实践上都有所欠缺。
首先，现金管理制度不严。目前我国仍然存在大量现金交易的情形，个人取得现金收入的现象比比皆是，大量的灰色收入、隐蔽性收入游离于税务部门的监控之外，致使税务部门难以准确掌握个人真实收入情况。
其次，个人财产登记制度不完善。目前我国针对党政机关中层以上领导干部实行了个人财产申报制度，而对个人所得税的重点监控群体，并没有建立相应的制度，税务部门无法掌握纳税人及其家庭的财产拥有情况，对于纳税人的财产出租收入和资产处置收益等情况很难及时掌握。
再次，纳税服务体系不健全。当前，我国个人所得税主要实行源泉扣缴，大部分纳税人都是被动接受扣税，极少接触纳税申报事项，即使是年收入12万元以上的人群，其自行申报都是相对简单的。而随着综合与分类相结合的个人所得税制的实施，个人的纳税申报将变得复杂，对普通自然人来说是一大考验，需要借助中介机构来为纳税人提供纳税申报服务。但当前税收中介机构开展的个人涉税申报服务同样较少，服务能力、行业规范等都有待进一步提高。
三、科学高效的个人所得税征管机制框架设计
基于我国当前现实情况和信息技术发展的未来趋势，个人所得税征管机制的建设应该从基本制度设计和征管模式入手，既考虑我国当前税收征管现状，又积极利用信息技术新突破的良好时机，构建一个低成本、高效率的体制机制。总体来说，未来综合与分类相结合的个人所得税征管机制应该聚焦于以下两方面的制度设计：
第一，考虑中国纳税人数众多的实际情况，设计一个以源泉扣缴为主、自行申报为辅的征管机制，重点盯住高收入者和有多种收入来源的人群，避免造成过大规模的纳税人都需要进行申报的情况，减轻税务机关征收成本和个人遵从成本。
第二，积极顺应信息及网络技术取得的新突破和未来发展趋势，以“互联网+”和大数据技术为依托，构建新型个人所得税征管信息系统，提升税务机关对个人收入监测、数据分析、税收稽查的能力，降低征管成本，提升征管效率。
从上述思路出发，个人所得税征管机制框架主要包括以下几方面的内容：
实行综合与分类相结合的个人所得税税制模式，必然要求实行自行申报制度，但是这并不意味着要完全摒弃源泉扣缴制度，转而要求每个纳税人都必须进行纳税申报。在当前的征管条件下，这样的要求并不现实。相反，一个源泉扣缴为主、自行申报为辅的征管模式更适合我国当前的国情。在制度规定上，要进一步强化源泉扣缴制度。在源泉扣缴的基础上，规定必须进行自行申报的纳税人范围，同时鼓励其他纳税人自愿进行申报。未来随着税务机关征管能力的上升和信息系统的完善，再逐步扩大法定申报纳税人的范围。
具体而言，对申报人的范围可以做出以下规定：
1.对收入单一来源自工薪所得且年度应纳税所得在12万元以下的纳税人，进行税款的累计源泉预扣，不要求纳税人进行年度所得综合申报。
2.对于无工薪所得、收入主要来自分类所得项目，且年度应纳税所得在12万元以下的纳税人，由于已按次实行源泉代扣代缴，也不要求纳税人进行年度所得综合申报。
3.同时取得两处以上工薪所得或取得综合所得项目中的其他所得的纳税人，由于其相关收入和费用扣除需要进一步界定，明确要求进行年度综合申报。
4.年度应纳税所得额超过12万元的纳税人，必须进行纳税申报。
（二）在纳税申报主体上，以个人申报为主，同时在费用扣除项目上考虑家庭因素
在纳税申报主体的选择上，应以个人为单位。之所以选择以个人而不以家庭为纳税单位，主要有以下几方面考虑：
第一，与征管模式相对应。单一的工资薪金所得对应的是个人所得而非家庭所得，因此，个税代扣代缴的模式只适用于以个人为纳税单位的，而以家庭为纳税单位则必须需要采取主动申报的模式。在确定了以源泉扣缴为主、自行申报为辅的征管模式后，必然也要求以个人为申报主体。
第二，与征管能力相适应。目前我国税务机关对个人涉税信息的掌握程度并不高，更不用说对家庭信息的有效确认了。我国的家庭结构复杂，人口流动造成的人户分离现象普遍存在，个人家庭信息不完全，家庭的收入、支出、与财产情况都不易确定。总体而言，我国关于家庭涉税信息的处理能力还十分薄弱，以家庭为纳税单位的话，在税收征管上面临巨大的执法风险，可能造成更为严重的扭曲。
第三，与国际趋势相呼应。尽管以家庭为纳税单位在理论上更为公平，然而其同样有着难以克服的弊端，其征管难度更大且会对女性劳动供给和婚姻中性造成扭曲。从实行个人所得税较为成熟的OECD国家来看，在个人所得税实行初期，大多数国家都采用家庭课税模式，但随着社会的发展以及政策目标的转变，越来越多的OECD国家已经从家庭课税模式转向个人课税模式或者混合课税模式，因此我国在个人所得税的纳税单位选择上，也应顺应国际发展趋势，借鉴发达国家最新的征管经验，选择以个人为主的课税模式。
在选择以个人作为纳税单位后，为了保证个人所得税的公平，在费用扣除项目的设计上除了标准扣除项目外，可以考虑家庭赡养等因素，设置特殊的专项扣除项目，包括儿童抚养支出和基本教育支出、老人赡养支出等等，以进一步体现费用扣除的公平性。
（三）以“互联网+大数据”技术为依托，构建新型个人所得税征管信息系统
个人所得税传统征管模式的难点在于征纳双方的信息不对称。受信息化程度和数据处理能力的限制，税务机关很难对纳税人的涉税信息做到完全掌握并进行相应的数据处理和分析，只能通过个案稽查或随机抽查的方式，配合严厉惩罚措施，对纳税人进行威慑，促使其如实申报纳税信息。这种做法成本很高而收效甚微。然而，随着网络时代的全面到来，信息技术的发展和变革，在互联网信息传递技术和大数据处理技术的支撑下，目前我国的税收征管信息化程度正在不断提高，金税三期工程对企业和商业活动的信息已经实现了全面覆盖，而自然人涉税信息系统建设则相对滞后，但是这也意味着后发优势。在个人所得税征管信息系统建设上，我国完全可以做到高水平起步，构建“互联网+大数据”时代的新型征管信息系统。
1.建立全国统一的自然人涉税信息系统。推行自然人纳税人单一纳税号码制度，建立全国统一的自然人涉税信息系统，这是个人所得税征管信息系统的基础组成部分。要求自然人的任何经济活动，都需要提供纳税号码，从而形成严密的监控体系，使税务机关通过纳税号码就能完全了解纳税人的收支状况，同时将所有与纳税人相关的涉税信息都录入其中，建立个人电子税务档案。
2.建立第三方涉税信息共享机制。第三方涉税信息共享机制是新型个人所得税征管模式的核心。首先，应建立全国性的第三方信息交换共享平台，将工商、公安、国土、房管、住建、海关、交通运输管理、财政、社保、审计、统计、银行、证券公司、保险公司、公共事业单位、网络交易支付平台和中介服务组织等纳入信息共享主体，要求其信息端口与第三方信息交换共享平台对接，实现个人涉税信息向税务部门的自动传输。其次，在第三方涉税信息共享平台建设中，要注重信息安全。在设备采购、网络设计、操作系统、应用平台等方面都要把安全防护系统建设考虑进去，建立完备的信息安全防护体系，强化信息系统安全防护措施，保证纳税人的信息安全和隐私保护。
3.建立基于自动化评估的数据收集与分析机制。针对海量的第三方涉税信息，应充分利用大数据、云计算等信息技术，实现对纳税人数据的自动收集与对比分析机制。按照自然人纳税人纳税号码，通过预设的计算机程序把第三方提供的纳税人相关涉税信息进行自动归集汇总，与纳税人当期纳税申报提供的各类数据进行验证比对，以确定纳税人当期纳税申报的真实性和准确性，并根据比对结果，采取不同的管理措施：对二者信息差距不大的，由系统自动向纳税人发送风险提示，令其限期核对或纠正；对纳税申报表上信息与第三方提供的信息有明显不一致的，由系统自动判定为高风险对象，交由专业人员运用系统评估、稽核系统等手段进行进一步的评估。
在前面的个人所得税征管模式设计中，以个人所得税代扣代缴为主，以自行申报为辅。为了强化个人所得税管理，保证税款的及时征收，提高征税效率，有必要加强个人所得税代扣代缴管理，并通过建立汇算清缴和申报退税制度，提高纳税人申报积极性，提高征税效率。
首先，加强个人所得税代扣代缴管理。代扣代缴是个人所得税征收的有效办法，便于实现从源头上对税款的计征。同时，它是大部分纳税人缴纳个人所得税的主要途径，也是税收机关掌握个人收入信息的重要渠道。因此，有必要进一步细化和明确代扣代缴的相关制度，包括扣缴义务人、范围、程序和奖惩措施等等，明确代扣代缴义务人代为扣缴税款和向主管税务机关传递信息和纳税资料的义务，提高个人所得税代扣代缴的质量。
其次，要建立规范化的汇算清缴和申报退税制度。在实行综合与分类相结合的个人所得税制后，对综合所得部分，应实行汇算清缴的制度。在支付或取得所得时预扣预缴税款，在年底汇算清缴，多退少补。由于在费用扣除的制度设计上，一些专项扣除不在代扣代缴税款时扣除，而是由纳税人在自行申报时申请追加扣除，因此预扣税款往往要超过汇算清缴得出的应缴税款，这就要求建立相应的退税制度。为了保证纳税人税负公平，降低纳税成本，提高纳税人申报的积极性，在退税手续上应尽量简化手续、压缩办理时间，减少纳税人获取退税款的难度，提高汇算清缴和退税的效率。
由于我国个人所得税为中央地方共享税，因此，纳税人退税会涉及到中央与地方、地方与地方之间的利益问题。考虑到退税金额一般不会太大，而要在不同地方间进行分割则容易引发地方间利益纠纷，也不方便纳税人，笔者建议，对个人所得税自行申报时产生的应退税额，由中央政府直接承担，这一方面有助于保护地方财力，确保各地税务机关办理退税的积极性，另一方面有利于方便自行申报纳税人，避免挫伤其申报积极性。
实施综合与分类相结合的个人所得税制是一项系统工程，必须建立与完善相关的配套制度，营造良好的外部环境，从而加强个人所得税控管，增加个人收入透明度，提升纳税人遵从度。
1.完善对自然人的税收征管法律制度建设。为了满足个人所得税的改革需要，应对《税收征收管理法》进行新一轮修订，增加与自然人征管相关的制度条款，在纳税人权利义务、税务部门执法权限、涉税信息共享等方面制定明确的法律要求。
一是建立自然人基本税收征管制度。基于当前征管现状下确立的以代扣代缴为主、纳税人自行申报为辅的征管制度，应进一步强化扣缴义务人的应尽职责，同时对自然人纳税人应尽的按时申报纳税义务也做出明确规定。
二是明确规定税务机关对自然人的执法权限。赋予税务机关针对自然人的税收检查权，在系统评估纳税人存在申报风险时，可对自然人的存款信息、财产登记信息、经济活动情况等进行执法检查。扩大税务机关的行政强制权，明确将自然人纳入到税收保全、税收强制执行等措施的适用范围内。
三是建立涉税信息共享机制，细化涉税信息使用和提供主体的权利、义务和法律责任。明确赋予税务机关向其他相关部门获取自然人涉税信息的权力，同时对税务机关获取信息的途径和用途设置一定限制，明确税务机关不当获取或使用纳税人信息的法律责任以及纳税人受到损害的救济手段。以列举加概括的方式，细化涉税信息提供主体的范围、应提供的信息内容和信息提供规则等，明确涉税信息提供主体未按规定履行职责应承担的法律责任。
2.实行自然人纳税人单一纳税号码制度。建立自然人纳税人识别号码制度、赋予每个自然人唯一的、终身不变的纳税号码，是加强个人所得税征管的基础。在纳税人识别号码的确定上，目前有几种不同的意见：一是以社会保障号作为自然人纳税人识别号码，二是以公民身份证号作为自然人纳税人识别号码，三是单独编制一套个人所得税的税务号作为自然人纳税人识别号码。笔者认为，以公民身份证号作为自然人纳税人识别号码是当前最优的选择。
第一，公民身份证号的覆盖面最广。公民身份证制度在我国已经实行了数十年，目前我国公民一出生申报户口时，公安部门即赋予了其一个终身不变的身份证号码。可以说，目前除了少数特殊情况外，公民身份证号已经覆盖了我国全体公民，且系统已经全国联网。同时，公民身份证号在自然人经济社会生活中使用最广泛，信息整合成本最低。从我国的各项经济社会管理制度来看，绝大多数都是以公民身份证号为基础的。如在个人开设金融账户或进行资产交易时，都要求提供公民身份证号并进行身份识别。与之相比，社会保障号制度实行的时间较短，尚未能覆盖所有人群。据统计，截至2016年底，我国社会保障卡持卡人数为9.72亿人。从社会保障号编制制度来看，最开始社会保障号是由各地社会保障部门自行编制的，各地编号不一，系统互不相通。2011年实行的《社会保险法》明确规定：“国家实行全国统一的个人社会保障号码，个人社会保障号码为公民身份号码。”这意味着，社会保障号与公民身份证号将逐步统一。因此，再以社会保障号作为自然人纳税人识别号码意义不大，重要的是不同平台之间的信息整合。而单独编制一套个人所得税税务号虽然可以确保其覆盖面和编制的合理性、专业性，但费时费力，行政成本也是最高的。总的来说，从便利性和行政成本考虑，以公民身份证号作为自然人纳税人识别号码最为合适，其信息整合成本最低。
第二，公民身份证号的唯一性已经基本实现。纳税人识别号码最基本的要求和最主要的特点是它的唯一性。之前理论界和实务界认为公民身份证号不适合作为自然人纳税人识别号码的最主要原因是，长期以来我国公民身份证存在严重的重号问题。但经过近几年的清理后，截至2017年4月，公民身份号码重号人数已经由2009年的171万人减至8人。可以说，公民身份号码重号问题已经基本解决，完全可以满足纳税号码唯一性的基本要求。
总的来说，应以公民身份证号码作为单一的自然人纳税人号码，并逐步将社会保障号与身份证号合一，实现纳税人识别号、公民身份证号和社会保障号三者统一，将个人的收入来源、家庭关系、信用状况、社保情况、财产状况、经济活动情况等信息详尽记录其中，以此建立起集中的个人纳税信息数据库。此外，对于短时期内来中国工作的外籍人员，由于其难以纳入我国的公民身份证系统，因此，可要求其到主管税务机关进行登记，由税务机关按照统一的编号规则，赋予其独立的外籍人员税务登记号，作为纳税代码。同时规定，该纳税人离境前必须到税务机关办理税务清缴手续，取得完税证明后方可凭证出境。
3.推进个人财产实名登记制度建设。为了更好地推进个人所得税改革，为个人所得税征管提供信息支撑，需要积极推行个人金融资产、房产、车船等重要资产和消费品实名登记制度。
一方面，目前我国已经实行了个人储蓄存款实名制，应在此基础上进一步全面推行金融资产实名制。个人持有的存款、股票、债券等金融资产及其与金融机构间的一切金融往来，均应使用真实姓名和身份证号。特别是在金融创新步伐加快的今天，对个人在各种各样的第三方支付平台、互联网金融平台的投资行为，都应进行实名注册和认证，从而使税务机关能够及时掌握个人的金融资产信息。
另一方面，要抓好《不动产登记暂行条例》及其实施细则的落地实施。统一不动产登记机关，建立统一的不动产登记簿，完善不动产登记内容，加强对不动产价值、流转过程等信息的记载。通过建立统一的不动产登记信息管理基础平台，健全与税务机关系统的信息共享机制，及时向税务部门传递不动产登记信息。
4.加强现金管理，健全个人收支监控机制。强化现金管理制度，控制单位和个人存取现金的数量，遏制目前普遍存在的现金交易现象，推进金融与税务的信息共享，为税务机关及时全面掌握个人收入和支出情况，实现对自然人税源的有效监控提供制度保障。
一是推行个人报酬的完全货币化，在个人收入货币化的基础上推行非现金结算制度，严控以现金方式支付相关报酬。
二是从银行部门入手，减少现金流量，对自然人大额或当日累计达到一定金额以上的存取现金行为要进行备案，将信息传递给税务部门备查。
三是规定自然人在购买商品和服务时，单笔金额达到一定数额以上的交易，应当通过转账或信用卡等非现金方式结算，同时销售商品或提供服务的一方，应当按规定向银行报告并保存交易记录。
四是加大对第三方支付机构的管理和监控，规定其办理单一客户当日累计达到一定数额以上的资金往来业务，应当按规定向银行报告并保存交易记录。
5.完善纳税服务和税务中介体系。在个人所得税改革过程中，特别是自行申报征管模式的建立与实施过程中，特别需要注意消除纳税申报的专业性与自然人非专业性之间的冲突。为了降低个人纳税成本，提高税法遵从度，需要构建完善的纳税服务体系，帮助纳税人了解、熟悉税法，引导纳税人及时、准确地履行纳税义务。
一方面，税务机关要构筑多层次的纳税服务体系，如通过多种途径、采取多种形式进行广泛的税收宣传，营造良好的征税氛围；通过移动通信、电子邮件等手段及时提醒纳税人保留各种纳税凭证、自我评估是否符合申报要求、并按时进行主动申报；设立热线电话、纳税大厅、网站留言、免费培训等各种咨询途径，应对纳税人的咨询并进行申报辅导；简化个人所得税办税流程，建立相关的信息化系统，使纳税人能够方便、快捷地办理本人预缴税款信息查询、进行纳税申报等相关涉税事宜。
另一方面，要大力培育税务中介体系，推行税务代理制度。税务代理机构是对个人所得税征管的有益补充，有利于帮助纳税人、特别是高收入者正确履行纳税义务，消除或减轻纳税人的纳税风险，提高纳税遵从度。当前要规范税务中介机构的业务范围、服务标准和收费标准，监督、指导税务代理活动正常开展，促进税务中介机构市场化发展。此外，考虑到税务机关的力量不足，也可以采取政府购买服务的形式，通过采购税务中介机构的服务，为一些特殊群体提供免费的纳税咨询和申报服务。
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