中国社会科学院
内容提要：党的十六届三中全会第一次明确提出全口径预算管理的概念。从2003年开始，以全口径预算管理改革为总目标的中国政府预算管理改革进入全面推进期。时至今日，此项改革已经历时十多年。至今尚未有文献对此项改革展开针对性的评估。本研究将主要关注以下问题：改革取得了哪些主要成绩？改革还存在哪些问题？实践对于全口径预算管理理论的发展产生哪些影响？本研究认为，全口径预算管理的理论内涵正随着政府预算改革的进程而有所拓展，当前在十八届三中全会提出的构建现代财政制度的政策总目标下，全口径预算管理制度也必须具备现代预算制度的基本特点并遵循基本原则，而不能继续作为一个不断容纳零星改革经验的“收纳筐”，这样才能对实践起到更有效的指导作用。
关键词：全口径预算管理 现代公共预算 政府预算改革
党的十六届三中全会第一次明确提出全口径预算管理的概念。从2003年开始，以“实行全口径预算管理”为总目标的中国政府预算管理改革进入全面推进期。“实行全口径预算管理”已经成为政府预算管理改革方向的一面旗帜。党的十八大又将“全口径预算”写入报告，并明确提出“加强对政府全口径预算决算的审查和监督”。时至今日，此项改革已经历时十多年。改革的进展情况如何？还存在哪些问题？如何评价全口径预算管理改革？今后此项改革将如何继续推进？本研究将主要针对以上问题展开研究。
一、全口径预算管理改革研究综述
2003年党的十六届三中全会提出“实行全口径预算管理”的政策目标，当时的主要作用是为了将1999年以来推行的一系列强化政府收支统一管理的改革实践进行归纳与综合，以便提出更加清晰的改革方向与目标。众所周知，20世纪末21世纪初开始的政府预算改革，主要包括部门预算改革、国库集中支付制度改革、收支两条线管理改革、政府集中采购制度改革等。此后，中国政府预算管理的重点和改革的重心，开始发生明显的转向，从单方面重视收入问题转向同时重视收支两条线，并且逐步向支出管理侧重[①]。
1.全口径预算与全口径预算管理的理论探讨。纵观全口径预算管理改革领域的既有研究，尚未有专门文章来尝试评估此项改革或者尝试构建评估改革的框架。但是，有关全口径预算管理制度建设与改革方向的相关研究，对本研究具有较大的启发性。
高培勇等在2009年发布的《中国财政政策报告2008/2009》中，通过历史研究和比较研究的方法，系统梳理了全口径预算管理的概念、内涵、演进与未来发展趋势。该报告明确指出，“全口径预算管理”的概念具有鲜明的中国特色，主要目标是为了实现将所有政府收支纳入预算管理，尤其是预算外资金、制度外资金等长期游离于政府预算管理体制之外的公共资金。更重要的是，全口径预算管理概念实际上具有两个层面的含义：一是行政层面的全口径，即财政部门能够总揽政府收支，统一编制预算，实现对政府所有收支的统一管理与监督；二是立法层面的全口径，即各级人民代表大会能够实现对政府所有收支的真正审查、审批与监督。总之，全口径预算管理实际上遵循了传统预算管理的综合性原则，主要为了解决中国政府长期存在大量预算外收支及制度外收支的问题，为预算透明和可问责奠定了基础。
尽管，以上两项最具代表性的研究分别在不同时期从不同视角阐述了全口径预算及其管理的内涵。但是，两类研究有着共同的认识：一是全口径预算与全口径预算管理具有典型的中国特色，是中国社会主义市场经济发展到一定阶段的产物，不能完全与市场经济国家的预算体制直接比较，必须看到有所同有所不同；二是中国在改革开放25年之后提出的政府预算改革目标，的确是一个内涵丰富，但是却不甚明确的概念，体现的不是系统性改革的开始，而是局部性改革的不断推进；三是全口径预算及其管理的核心，更贴近于全面性（Comprehensiveness）原则，该原则是植根于市场经济国家而产生的公共预算的基本原则之一，即希望将所有公共财政资金都纳入预算管理的范围，尤其是21世纪初之前长期游离于预算管理之外的预算外收支和制度性收支等。
2.有关全口径预算管理及其改革的评估研究。如前所述，至今尚未有文献专门针对全口径预算管理做整体的评估。仅有高培勇等所构建的公共财政建设指标体系中，专门将全口径预算的实现程度作为一个评估维度——收支集中度，以此评估公共财政建设的绩效情况。该指标又分为两个二级指标——政府资金收支集中度和政府资金管理集中度。不过，该评估指标的测算指标仍然主要集中于收入层面，不涉及或极少涉及制度层面与管理层面等。
马骏关于中国预算改革的转折点的论述中，对十多年来的公共预算改革给予总体评价。他认为，一方面预算改革的成绩是非常巨大的，尤其是经历了十多年的经济快速增长，财政收支的增长速度也是非常迅速的；另一方面，中国仍未完全建立起现代公共预算制度，主要表现在尚未建立起符合现代公共预算制度的预算权力结构，预算的完整性仍有待加强等等。尽管，马骏在研究中尚未提及全口径预算管理改革，但实际上他所描述的近十多年的公共预算改革与全口径预算管理改革同质。只是他所研究和关注的重点，除了预算收入问题之外，更侧重预算管理、制度框架等的建设及其对政府预算制度改革的影响问题。
综上所述，本研究认为，全口径预算管理是具有中国特色的概念，它所包含的内容随着中国经济社会发展而不断发生变化，更随着政府预算改革的进程而有所拓展和丰富。总体来看，当前在十八届三中全会提出的构建现代财政制度的政策总目标下，全口径预算管理制度也必须具备现代预算制度的基本特点并遵循其基本原则，在推动“摸着石头过河”的局部改革的同时，必须要有系统性的顶层设计。将全口径预算管理这个有中国特色的概念理论化、系统化，提高其对实际改革的指导性价值与意义，而不能继续将其作为一个不断容纳零星改革经验的“收纳筐”。
二、全口径预算管理的基本原则
根据既有研究可知，全口径预算管理不仅直接体现现代政府预算制度的全面性原则，而且也包含一致性原则、公开透明原则、可问责性原则等基本原则。具体来看：
一是全面性（Comprehensiveness）原则，这是全口径预算管理的核心与基础，即所有关于公共资源的收支情况必须纳入预算、进入预算程序、受到预算机制的约束。换句话说，全口径预算管理要求与公共资源征收和使用相关的所有行为都纳入预算制度中加以规范和约束。当然，全面性原则对于全口径预算管理来讲，也不能完全实现。因为存在总值预算与净值预算的区别与矛盾，比如涉及到政府企业或国有企业如何纳入政府预算的问题；还有就是以资产、贷款、实物支付等形式产生的财政收支情况，也难以非常准确地纳入预算管理。
二是一致性（Unity）原则，即为了公平起见，所有预算资源都必须尽量采用同样的规则进行分配与管理，所有关于公共财政收入与支出的决策过程必须统一进行。一致性原则对于全口径预算管理来讲，最重要的意义在于减少收入的专用性特点，即不能将某项收入变成某项支出的专项收入。这种原则就对各类专用基金管理提出了新的要求。
三是拨款性（Appropriation）原则，即政府预算获得合法性的唯一标准就是必须得到议会或民选代表机构的同意和拨款授权。政府获得该授权之后才能执行预算，才能开展与财政收入、支出相关的税收、拨款等活动。否则即为违法。该原则之于全口径预算管理的意义在于强调中国各级人民代表大会应该真正行使预算审核、批准与监督的权力，能够尽可能全面地对政府预算收支资金、活动与行为进行监督。
四是公开透明（Open and Transparence）原则，即政府预算的制定过程是透明的、受公众监督的。政府预算作为公开性的法律文件，其内容必须真实、详细和准确，以便于公民及其代表能理解和审查。同时，政府预算的执行、审计以及决算也须向公众全面公开。全口径预算管理在推动实施全面性原则的同时，也有助于实现公开透明原则。
五是审计（Audit）原则，即使用公共财政资源的组织，包括政府在内，每年都必须接受独立审计机构的审计监督。该原则同时也要求预算必须尽可能地公开与透明。随着社会的发展、公众需求的变化以及审计理论的进步与完善，审计原则落实于审计监督工作中的具体表现也在不断地变化。从目前各国的审计监督实践来看，审计监督的内容和重点正从之前的财务审计转向绩效审计。
三、全口径预算管理改革的实践评估
根据全口径预算管理的基本原则，本研究对十多年来改革的实践进行初步评估，可以发现如下问题：
1.尚未形成预算总额控制机制，全面性原则并未落实。中国预算“碎片化”现象严重，财政部门对预算支出总额的实际控制能力过低，大量专款专用性质的专项收入、政府性基金以及重点支出同财政收支增幅或生产总值挂钩事项、专项转移支付肢解了预算编制权，部门权力过大，预算编制中“自下而上”的特征明显固化了部门利益，难以实现政府资金的结构调整和统筹使用。
2.政府收支类别复杂，一致性原则难以落实。我国目前政府收入具有复杂化和多样化的特征，除税收收入外还包括行政事业性收费，国有土地、资源以及国有企业的经营收入，具有专款专用性质的专项收入、政府性基金以及社会保险基金收入等。这些与政府相关的各类收支多数采用不同的收入征收方式、支出预算编制与管理方式，不仅违背预算一致性原则，也不利于实现预算收支总额控制。与此同时，受到政府收支“差别性”管理的影响，立法机构对政府全口径预算的审查也遇到很大的困难，不仅无法掌握所有与公共资源相关的财政收支情况，更无法了解收支执行的绩效情况。这种现状导致立法机构根本无法有效地行使预算监督权。
3.预算收支预测功能较弱，不利于实现全面性原则。预算编制中对收入和重大支出项目的预测能力不足，尤其是长期以来收入预测普遍低于实际收入增幅，造成大额的超预算收支，同时超预算收入并未用来弥补当年赤字，绝大部分形成了当年的支出，预决算的差额较大。未来，随着城镇化建设和人口老龄化进程的加快，用于社会保障和民生项目等赋权型支出的资金规模将不断扩大，因此迫切需要加强与人口结构变动和社会保障全覆盖等重大项目相关的支出预测研究。在收支预测比较薄弱的同时，目前的预算安排局限在年度预算平衡，缺乏在中期预算框架下的跨年度统筹安排机制，计划-政策-预算之间缺乏有效衔接。这些对于实现预算的全面性，造成了技术性障碍。
4.预算决策时间短，扭曲拨款性原则的实践效果。目前中国的预算编制与决策时间不长。以全国人大监督中央政府预算草案为例，全国人大预算工作委员会拿到预算草案之后只有不到一个月的时间进行预算审查。尽管，在中央政府预算编制过程中，财政部门与全国人大就相关问题会进行多次磋商与讨论。但是，全国人大预算工作委员会按照正式规定审查中央政府预算的时间很短也是事实。这还是有悖于现代预算理论的基本要求。现代预算理论要求预算编制前的准备时间和决策时间要比较充足。这样才能体现预算过程的民主化、科学化、提高预算准确度，为预算执行效果奠定良好的基础。另外，中国的预算周期与年度预算安排冲突，每年3月份人大批准当年预算的安排导致预算审查批准与预算执行的时间不匹配。
5.预算公开透明度偏低，公开透明原则亟待加强。尽管人大推动预算公开透明改革取得了一些进展，尤其是地方人大改革初见成效。但是，中央政府提交全国人大审议的预算草案科目和内容还比较简略，对社会公开的程度较低，预算的透明度有待提高。主要表现在两个方面：一是公开的广度不够，政府提交给人大的年度预算总报告详细版，依然作为绝密文件，很难被社会公民所获得，这与民众的需求是相悖的；二是公开的深度不够，年度预算报告仍然没有具体到项目，不仅“三公”经费看不到具体项目内容，连各年度重大建设类项目、民生类项目也难以见到项目信息。预算不够公开和透明，严重影响人大、审计部门和社会对政府预算监督权的实施效果。
6.政府会计改革滞后，使所有原则的落实缺乏信息基础。中国政府一直没能切实有效地推动政府会计制度改革。这恰恰成为阻碍现代公共预算制度建设的绊脚石。中国政府及其公共部门长期使用相互分割的会计核算体系，主要包括财政总预算会计、行政单位会计、事业单位会计、基金会计等等。“以拨代支”的财政总预算会计无法跟踪公共预算资金的实际支出情况，因为公共预算资金的实际支出情况只能反映在行政、事业单位会计账户中。而这种人为的制度性割裂，严重影响到行政首脑、核心预算部门、立法机构、审计监督部门等对公共预算资金流向、规模等信息的了解程度，进而影响到支出总额控制机制的建立和公共资金的执行效果评估等多个方面。另外，中国政府会计中缺乏成本会计核算体系，无法对公共服务成本进行严格的成本核算，进而严重影响到预算编制的准确度和科学性，更难以实现以成本-效果核算为核心的、真正的绩效预算改革愿景。
四、思考与建议
根据全口径预算管理理论研究与实践评估结果可知，设计合理且运行良好的预算制度能够产生良好的预算结果并成为经济发展的“稳定器”。按照十八届三中全会《决定》的要求，针对中国现阶段预算制度中存在的上述问题，结合现代预算基本原则，中国全口径预算管理改革的最终目标是建立符合现代财政制度要求的预算管理制度，其基本要求是全面、规范、公开、透明。具体来说，主要包括以下六个方面的主要内容：
1.加强预算总额控制，实现计划-政策-预算间的有效衔接。随着经济增速的放缓，政府各项收入的增幅也势必大幅下降，因此在行政机构内部，要强调通过“自上而下”的总额控制，遏制各支出部门不断膨胀的“经济人”行为。通过顶层设计，配合机构调整和流程再造等手段，真正实现计划-政策-预算之间的有效衔接。为实现同一个计划目标，在多部门间有效分配政策重点与专项项目，减少政策重复、项目重叠等现象。这样才能真正推动三中全会要求的全面落实，从根本上解决专项转移支付项目过多、过滥，执行效果不理想等问题。另外，切实推动全口径预算改革，从总额控制角度推动公共财政预算、政府性基金预算、国有资本经营预算和社保基金预算的有效整合，探索形成统一的预算框架进行编制与核算。
2.增加“前预算审查”环节，确保立法机构开展实质性的预算审查。为了确保立法机构获得更多真实、准确、科学、合理相关数据和信息，以便更有效地行使预算监督审批权，建议增加“前预算审查”环节。在短期内难以完全改变现有预算周期和预算会计年度的情况下，在每年召开人大之前的三个月前，即上年十二月份或当年一月份，由财政部门向全国人大常委会及其预算工作委员会提交一份“前预算报告”或“前预算声明”。这份报告或声明的内容与正式年度预算报告有所不同，也必须公开发布，重点阐明政府在新一财年中的政策和支出重点以及各类预测信息，包括总收入和总支出、盈余或赤字以及债务等预测信息。还可以尝试加入对今后三年至五年政府支出规模的预测与计划。这份报告将有助于立法机构提前把握政府在未来年度预算政策和宏观经济政策的重点，为人大会上正式的预算审查做好准备，也使立法机构能够介入更具实质意义的预算讨论。
3.增加预算收支预测功能，完善年度预算编制流程。在预算编制阶段，中国构建的现代公共预算制度必须具备以下能力：一是能够合理预测预算收入的能力，包括近期、中期和远期收入预测能力；二是能够科学合理地规划预算支出的能力，保证支出计划能够较好地反映宏观政策的重点与变化趋势，同样包括近期、中期和远期规划；三是能够确保预算对经济发展的适配性，为政府运用预算的“逆周期”方法提供制度保障，使之真正成为经济的“稳定器”。为此，需要在现代预算理论基础上，重构中国的预算编制流程，在对宏观经济发展趋势进行科学预测的基础上，引入回归模型、宏观经济计量模型及微观模拟模型对收支趋势进行科学分析，增加预算收支的预测功能；通过强化收入和支出预测的科学性，适当拉长预算周期，加强中期支出预测对年度预算的引导与规范。
4.推动新绩效预算导向的政府再造。现代公共预算制度的主要特征之一，是以结果为导向的新绩效预算改革。中国在最近十年中，已经在尝试推动新绩效预算改革，虽然仅仅在项目预算管理中引入新绩效预算理念。这些改革努力包括项目预算编制、执行到绩效评价的绩效管理流程再造，引入第三方评价方式并不断探索评价指标体系等等。中国在项目绩效预算管理方面已经取得了很多成绩，也积累了不少经验。但是，根据国际经验可知，以结果为导向的新绩效预算改革的根本目标，不仅仅是构建相互割裂的项目绩效预算管理框架，而是要作为“再造政府”的手段推动政府流程再造。所以，中国今后的改革重点是从政府再造的视角来整体推进新绩效预算改革，通过将新绩效预算理念、框架与方法内嵌入现代公共预算制度，在全口径预算中广泛深入地实践新绩效预算管理流程，才能真正重塑公共部门的内控系统，提高公共部门的服务水平和服务质量。
5.积极推动政府会计制度改革。比较研究发现，现代公共预算制度必然伴随以权责发生制为基础的政府会计制度改革。中国现行政府会计制度已经到了必须实施全面改革的时候，否则将影响现代公共预算制度的建设步伐。最近五年，财政部门在个别省份和地区推动以权责发生制为基础的政府会计改革。比如2009年海南省率先启动权责发生制政府会计改革，遇到了困难也取得了经验。下一步，中国政府必须要尽快出台相关法案推动政府会计改革，包括逐渐促成以权责发生制为基础的政府预算会计与财务会计两个体系的整合，促成行政单位、事业单位和国有建设单位会计制度的整合。在此基础上，逐步形成权责发生制为基础的综合财务报告制度。与此同时，中国各级政府应该花大力气进行国有资产的清查与核算，这是编制政府资产负债表的基础。
6.“公开透明”与“修炼内功”应齐头并进。公开透明是现代公共预算制度必须遵从的六大基本原则之一，也是各国推动改革的目标之一。众所周知，增加透明度，让预算展露与“阳光”之下，无异于让政 府及其行为暴露于公众的监督视野之下，这是需要政治勇气、决心和信心的。中国政府必须认真思考以下问题：应该公开什么？应该如何公开？应该如何保证公开透明的信息是准确的、全面的？思考回答以上三个问题的同时，预算的公开透明工作也就迎刃而解。具体来看，预算的公开透明度改革应该包含四点内容：一是预算全过程应该公开；二是预算涉及的所有信息，除涉及国家机密的信息外，应该全部公开；三是预算公开内容必须具有可读性、易于理解、便于分析；四是公开透明的预算过程应该是开放的，可以随时接受外部和民众的监督与质询。若要实现预算公开透明目标，就需要政府不断“修炼内功”，推进制度创新、流程再造与技术进步，保证公开程度、公开内容、公开效果。
参考文献：
〔1〕 高培勇主编.建立全口径政府收支预算管理制度——中国财政政策报告2008/2009[C].北京：中国财政经济出版社,2009.
〔2〕 高培勇等著.中国公共财政建设指标体系研究[M].北京：社会科学文献出版社,2012.
〔3〕
〔4〕 马骏.中国公共预算面临的最大挑战：财政可持续[J].国家行政学院学报.2014（1）.
〔5〕 马骏，赵早早.公共预算：比较研究[M].北京：中央编译出版社，2010.
〔6〕 Caiden, Naomi. 1989. A new perspective on budgetary reform. Australia Journal of Public Administration Vol.48, No. 1:51-58.
〔7〕 高培勇主编.中国财政政策报告2013/2014：将全面深化财税体制改革落到实处[C].北京：中国财政经济出版社，2014.
〔8〕 张斌，赵早早.主要经济体预算体制比较研究综述[R].2013年度财政部委托课题结项报告，2013.
[①] 党的十五大报告指出“集中财力，振兴国家财政，……，逐步提高财政收入占国民生产总值的比重和中央财政收入占全国财政收入的比重”；十六届三中全会指出“健全公共财政体制，明确各级政府的财政支出责任，……，深化部门预算、国库集中收付、政府采购和收支两条线管理改革”；十八大指出“加强对政府全口径预算决算的审查和监督”；十八届三中全会指出“审核预算的重点由平衡状态、赤字规模向支出预算和政策拓展”。