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工资薪金所得涉外税收政策缺陷分析

日期:2018/9/10 15:02:40 来源:地方财政研究2018年7期 阅读次数:184

 

郭艳芳/吉林大学珠海学院;年志远/吉林大学经济学院

 

   内容提要:本文从税收公平、税收中性及税收效率角度分析我国个人所得税工资薪金涉外税收政策中存在的问题,并提出相应的改进建议。在我国加强引进海归人员,并强化企业境外人员税收管理的现状下,我国个人所得税工资薪金收入对应的税收政策依然存在重复扣除费用、附加扣除费用和外籍人员免税项目造成的税收不公平及负面影响人才政策效率等问题。我国应根据新的人才政策和经济环境变化,从提高税收公平和税收效率、维护税收中性并简化税制角度出发,避免重复扣除费用、取消附加扣除费用和外籍人员免税项目,完善相应税收制度。

    关键词:工资薪金  境内所得  境外所得  税收公平  税收效率

 

    现行个人所得税涉外税收制度制定之初,是为了吸引国际人才尤其是外籍专家,给予了很多的税收优惠,同时国家为发展全球经济,也一直鼓励支持企业境外投资,因考虑到国外生活成本等问题,对企业派出境外的工作人员也给予一定税收优惠政策。然而,随着中国经济全球化发展和经济实力增强,中国涉外政策需要根据环境变化不断地进行调整,中国的涉外税制和征管也在经受挑战。2017年中国GDP达到82.7万亿,占世界第二位,我国人均GDP达到了59660元,而1999年中国GDP只有10万亿,人均GDP只有5412.5元。人均GDP1999年的世界排名117名,到现在的70名。[1]中国经济在飞速的发展,不断地超越世界上其他国家。然而,我国个人所得税的涉外税收政策却从1999年到现在并没有太大的变动。税收政策中关于世界其他国家个人收入以及境内外籍人员的收入征税政策,已经完全与经济现状脱节,这样的税收政策已无法服务我国的经济现状和发展。

    在国际人才引进方面,2008年中组部大力实施的“千人计划”,考虑到人才教育属性和在国内工作意愿、成本等问题,在人才引进政策上有了一定的调整,根据千人计划网介绍的千人计划条件,引进人才为海外高层次人才,中国国籍和其他国籍人才实行相同的人才政策。外部人才环境的变化,已从外籍专家转向具有同等国际知识技术水平的中国海归人员,对于人才需求国籍的弱化,我国个人所得税税收优惠政策没有相应的调整政策,依然只是针对外籍专业给予一定的税收优惠,显然税收政策已经与人才引进政策基本定位不一致;而对于境外工作人员,境外所得纳税问题成为涉外税收的焦点及热点问题。201518,美国《纽约时报》消息,“中国国税和地税机关将开始向移居境外但仍持有中国国籍的公民征税。”[2]广州市于2015128召集150家当地大公司的高级管理层开会,讨论这些企业海外雇员的缴税问题。中国其他大城市也即将开始加强中国公民境外所得的征收管理。然而现行个人所得税涉外税收政策存在与我国人才引进政策相悖的情况,且对境外人员税收管理不合理:境内和境外所得存在费用重复扣除、附加扣除费用与外籍人员免税项目造成的税收不公平及负面影响人才政策效率等问题,都是亟待解决的个人所得税涉外税收政策问题。

    一、工资薪金境内和境外所得应纳税额计算

    ()境内有住所纳税人同时有境内和境外所得

    根据国务院2011年修订的《中华人民共和国个人所得税法实施条例》(以下简称《实施条例》)规定,“在中国境内有住所,或者无住所而在境内居住满一年的个人,从中国境内和境外取得的所得,应当分别计算应纳税额。”[3]根据条例规定,境内住所纳税人其个人所得若有来源于境内和境外两种情况,其应纳税所得额计算过程中,境内所得可扣减费用一次,境外所得可扣减费用一次,费用扣减共两次。在分别扣减费用后,应纳税所得额由于计算方式问题,将会适用比较低的计税税率。

以穗地税函[2014]65号文件中附件4的案例为例,解析《实施条例》中存在的纳税问题:

假设1,某[4]纳税人20165月因受雇同时在中国境内和A国履职,从境内派出机构取得工薪收入人民币30000元,其中因在A国履职取得的工资薪金为人民币20000元。

    1.来源于境内的所得:应纳个人所得税税额=(10000–3500)×20%-555=745()

    2.来源于A国的所得:应纳个人所得税税额(抵扣限额)=(20000–4800)×25%-1005=2795()

    3.20165月该纳税人应纳个人所得税额:应纳税额=745+2795=3540()

    从案例可见,工资薪金应纳个人所得税所得额的计算分别按照境内所得和境外所得扣除了3500元和4800元费用,出现重复扣除费用,实际扣除的费用金额为8300元;扣除费用后再选择的税率分别为20%25%

    假设2,如果可以对境内有住所纳税人,工资薪金同时有境内和境外所得的情况,对境内和境外两次扣除免征额,那么计算的应纳个人所得税所得额为:

    应纳个人所得税所得额=30000–3500–4800=21700()

    根据应纳个人所得税所得税和个人所得税税率表,21700元应选择的税率为25%,应纳税额为:

    应纳个人所得税税额=21700×25%-1005=4420()

    可见,在重复扣除免征额的情况下,再实行分次计算,应纳税额所适用税率从25%部分金额降到了20%,应纳税额会也从4420元降到了3540元。

    ()境内有住所纳税人仅有境外所得情况下,应纳税额较高

    若案例中境内住所纳税人20165月在境外工作,其工资薪金由境内机构支付,根据《中华人民共和国个人所得税暂行办法》规定,其应纳税额的计算过程如下:

    20165月应纳税额=(30000–4800)×25%-1005=5295()

    ()境内有住所纳税人仅有境内所得情况下,应纳税额最高

    根据上述案例,如果纳税人是境内有住所纳税义务人,且其工资薪金所得全部来自于境内,根据《中华人民共和国个人所得税法》第六条规定计算的应纳税额如下:

    20165月应纳税额=(30000–3500)×25%-1005=5620()

    ()境内无住所纳税人同时有境内和境外所得[5]

    同样,根据《中华人民共和国个人所得税法实施条例》第三十一条规定,“在中国境内有住所,或者无住所而在境内居住满一年的个人,从中国境内和境外取得的所得,应当分别计算应纳税额。”假设当月境外工资薪金由境内机构支付,将案例数据带入公式后,计算过程如下:

    1.来源于境内的所得:应纳税额=(10000–4800)×20%-555=485()

    2.来源于A国的所得:应纳税额=(20000–4800)×25%-1005=2795()

    3.20165月该纳税人应纳个人所得税额:应纳税额=485+2795=3270()

    从案例可见,应纳税所得额的计算分别按照境内所得和境外所得分别扣除了4800元和4800元费用,费用扣除执行两次,共扣除费用金额为9600元。

    ()情况类似,此处需要再次假设,如果可以对境内无住所纳税人,同时工资薪金有境内和境外所得的情况,对境内和境外两次扣除免征额,那么计算的应纳个人所得税所得额为:

    应纳个人所得税所得额=30000–4800–4800=20400()

    根据应纳个人所得税所得税和个人所得税税率表,20400元应选择的税率为25%,应纳税额为:

    应纳个人所得税税额=20400×25%-1005=4995()

    可见,在重复扣除免征额的情况下,如果作为个人所得一次计算,所适用的税率为25%,然而现行税率不仅要重复扣除费用,还要再实行分次计算,部分应纳税所得额的所适用税率降到了20%,应纳税额也从4995元降到了3270元。

    ()境内无住所纳税人仅有境内所得

    根据上述案例,如果纳税人是境内无住所纳税义务人,且其工资薪金所得全部来自于境内,根据相关条例规定[6]计算的应纳税额如下:

    20165月应纳税额=(30000–4800)×25%-1005=5295()

    ()外籍人员存在免税项目

根据上述案例,对于外籍人员在20165月份的花费做出一个假设,如果纳税人是境内无住所纳税义务人,且在20165月份发生探亲费8000元,[7]根据规定:

20165月应税税额=(30000–4800–8000)×25%-1005=3295()

    由于外籍人员存在附加费用扣除和免税项目,在相同纳税能力水平下,其最终计算的应纳税额低于境内有住所纳税人应纳税额。

1  应纳税额分别列示

项目

境内有住所纳税人

境内无住所纳税人

工资薪金来源

境内境外所得

仅境内所得

仅境外所得

境内境外所得[8]

仅境内所得

扣除费用

3500+4800=8300

3500

4800

4800+4800=9600

及免税项

4800元及免税项

应纳税额

3540

5620

5295

3270

5295

占最大税额比[9]

63%

100%

94%

58%

94%

税负比[10]

12%

19%

18%

11%

18%

 

    二、工资薪金涉外应纳税额计算存在的问题

    如表1所列示的六种情形,都是以月收入为30000元为基础,由于纳税人假设存在有无境内住所不同和工资薪金境内境外所得不同,应纳税所得额、适用税率和应纳税额产生了巨大差异。

    ()重复扣除费用

    对于境内有住所,或者境内无住所但居住满一年的纳税义务人,其境内和境外工资薪金所得分别计算应纳税额,同时分别扣除了费用(即免税额),费用扣除两次。其费用扣除是仅有境内所得或仅有境外所得的费用扣除两倍,在税法规定工资薪金涉外税收纳税条款时,一方面缺乏重复扣除费用的理论依据,无论是境内工作还是境外工作,其工作及收入所得都是一个月的收入和支出,费用扣除应是一个月为基础的基本生活费用。如果因为其在境外工作,生活成本高,那应该是针对境外所得的费用扣除标准4800元即可;如果因为一个月部分在境内和部分在境外,而会发生一些其他的费用,一般在派出之前,企业内部已经对此问题有了一定的安排,从差旅补贴等收入上对这些费用进行了弥补,这应该是一项企业内部的管理项目。此处费用扣除执行两次,是两个月的基本生活费用还是将当月基本生活费用提升两倍?一个纳税义务人在一个月内的基本费用如何提升到两倍?重复费用扣除的税收政策缺乏理论依据;另一方面造成同样纳税能力的纳税义务人其个人所得税纳税负担存在巨大差异,即11%19%,相差将近一倍,个人所得税税收政策失去其制度合理性和公平性。

    ()计税税率比其他纳税人低

    对于境内有住所,或者境内无住所但居住满一年的纳税义务人,其境内和境外所得分别计算应纳税额的情况,按境内收入扣除3500元或4800后差额选择计税税率,依据案例数据选择的个人所得税税率是20%;然后,境外收入也是扣除4800元后按差额选择计税税率,此部分所选择的税率是25%;而如果合并起来选择税率的话,对案例中所有应纳税所得额所适用的税率是25%。另外这是对同等收入所得的纳税人一种公平的政策制度。中国的个人所得税税率是超额累进税率制,应纳税所得额越大,其超额部分适用的税率就越高。因此,现行的税制中对两种差额分别选择税率档,而不是合并后再选择税率档,这样的做法与超额累进税率制的设置初衷相违背,背离了税收政策的纵向公平原则。

    ()附加扣除费用

    根据规定[11],我国个人所得税对在境内工作的外籍专家和在境外工作的境内有住所纳税义务人实行1300元的附加扣除费用。附加扣除费用是在我国有个人所得税法开始一直存在,从发展趋势来看(见表2),个人所得税的附加费用扣除标准在不断减少,个人所得税的中国公民与外籍专家纳税趋向公平,但是附加扣除费用的存在,从其存在属性来看依然是违背了税收政策所倡导的公平原则,这种“内外有别”的个人所得税扣除费用形式在世界其他国家是没有的。随着中国经济与世界经济的趋同,以往不合理的税制应及时废除,并由科学合理的新制度来代替。

2  附加扣除费用变化

实施期间

1980-2005

2006-2007

2008-2011

2011年之后

附加扣除费用

4000

3200

2800

1300

 

    ()外籍人员免税项目繁杂

    在税务部门征税管理过程中,很难判定纳税人在境内是否有住所, 通常只根据纳税人的国籍进行判断,即具有中国国籍的,判定为在境内有住所;不具有中国国籍的,则判定为在境内无住所。因此,很多税务规定都直接以“外籍人员”定义境内无住所纳税义务人,并针对外籍人员制定了许多税收优惠政策。根据《财政部国家税务总局关于个人所得税若干政策问题的通知》(财税字[1994]020)规定,对于外籍个人以非现金形式或实报实销形式取得的住房补贴、伙食补贴、搬迁费、洗衣费以及外籍个人取得的探亲费、语言培训费、子女教育费等暂免征收个人所得税。从案例假设数据来看,存在免税项目应纳税额比没有免税项目应纳税额少2000元,占正常应纳税额的38%。外籍人员免税项目繁杂影响了纳税义务人的纳税公平,同时,现实税收征管过程中,外籍人员免征税项目在工资中硬性列入很多,增加了纳税人逃避税收责任的操控空间,加大了税务部门对外籍个人税收征管的难度。

    ()国家政策之间缺乏协调

    根据政府千人计划网,我国现行的海外人才政策主要是国家层面的千人计划,即“200812月,中央决定实施引进海外高层次人才的千人计划,围绕国家发展战略目标,用510年时间,在国家重点创新项目、重点学科和重点实验室、中央企业和金融机构、以高新技术产业开发区为主的各类园区等,有重点的引进并支持一批海外高层次人才回国(来华)创新创业。[12]一般千人计划中对于外籍人员和中国国籍人员实行一致的人才政策。除此之外,我国中央还提出留学回国人才优惠政策,各个地方政府也有相应的留学回国人才优惠政策,由此可见,我国现在的人才政策更多是针对中国海外留学人员,已不是仅仅针对于外籍专家。外籍专家需求人数相对较低,国家外国专家局局长张建国在2016年提到,在千人计划中的外专千人计划313位,根据《关于印发〈“千人计划”高层次外国专家长期项目工薪补助办法(暂行)〉的通知》(外专发[2012]46)和《关于印发〈“外专千人计划”科研经费补助管理办法〉的通知》(外专发[2012]70)规定,目前针对外籍专家的政策主要是工资薪金和科研经费,个人所得税税收优惠在人才政策中不太提及,其政策效率已微乎其微。

    税收政策应当属于人才政策中的一部分,目前对千人计划人才,在未出台相关个人所得税优惠政策之前,已经引进了6000多名人才,而外籍专家仅有313人,在科技创新、技术突破、学科建设、人才培养和高新技术产业发展等各个方面发挥了积极作用,人才政策的有效性已经凸显,不需要税收政策辅助。然而,我国从1994年至今一直存在着外籍专家人才引进税收政策,外籍人员计算个人所得税时有免征税项目,这是在当时中国经济落后、人才缺乏以及海外留学人数极少的情况下推出的人才政策。随着经济发展,此项税收政策已经与现行人才政策产生差异,其政策背景和政策目的不同,个人所得税的税收政策应当在新政策背景和政策目的下做出相应的调整。

    三、现存问题对税收政策社会功能的影响

    ()影响税收政策合理性和公平性

    无论在国际税收领域还是国内税收领域,都要遵循税收公平原则。税收公平首先是纳税人与纳税人之间的公平。税收公平有横向公平和纵向公平,横向公平是经济情况相同、纳税能力相等的纳税人,其税收负担也应相等;纵向公平是经济情况不同、纳税能力不相等的纳税人,其税收负担亦应不同。从表1可见,对于相同的工资薪金收入,因纳税义务人住所不同、收入来源不同,其个人所得税应纳税额负担从11%-19%不等,存在很大差异,造成个人所得税在横向公平上严重失衡。

    作为境内有住所纳税人,无论其所得来自于境内还是境外,其劳动性质一样,即都是提供劳务而获得的相应报酬。而个人所得税扣除额标准的确定应遵循合理、公平和效率的原则,其底线标准是居民的基本生活保障。费用扣除标准即为对工资薪金征税时允许每月扣除的3500元,源于考虑个人作为劳动力这种人力资源的自然属性和社会属性,即首先要满足个人生存下去的简单再生产的吃穿住行,其次是维持个人社会关系的费用,比如上养老下养小。

    第一,从合理性来看,针对境内境外所得,扣除费用应为一次。一方面,居民纳税义务人无论在境内工作或在境外工作,其当年度居住地基本在中国,即满足个人生存及维持个人社会关系的费用差异不大;另一方面,即使在境外工作过程中,存在住宿和交通基本生活费用升高,但是因境内或境外出差工作本为企事业单位经济业务的发展需要,其为企事业单位内部管理问题,在实际经济业务中,由企事业单位通过出差补助完成对此部分生活费用上升的补足[13]。税收政策作为宏观调控政策,不应介入企事业单位的内部管理,企事业单位发展的需要等应有企事业单位通过管理方式自行解决(见表3和表4)。最后,工资薪金个人所得税是按月计税原则,费用扣除制定依据是一个月基本生活费用,即使纳税义务人存在境内和境外工作两种情况,但其生活费用依然是一个月的生活费用,费用扣除应该为一次,且应当与境内工作纳税人基本一致。

    第二,从计算科学性角度来看,按照穗地税函[2014]65号文件中附件4的案例为例,针对境内境外所得,分别扣除费用一次,并对两个扣除费用后的差额分别选择适用税率。我国个人所得税税率制度是超额累进税率,是对个人超额所得的一种累进征收。而对于同时有境内和境外所得的纳税人来说,不管是境内还是境外所得,都是纳税人的个人所得,应当在扣除费用后累加在一起,根据合计数作为其超额所得来选择适用的税率。现行的税务机关所列示的计算方法完全与我国个人所得税税率制度相背离,缺乏科学合理性。

    第三,从公平性角度分析,作为个人所得税的居民纳税义务人,在同样的工作内容和工资薪金收入水平下,即纳税能力相同,从表1可见,仅有境内所得纳税人及仅有境外所得纳税人比有境内和境外所得纳税人缴纳更高的个人所得税,税收政策对相同纳税能力义务人实行不同的费用扣除、承担不同税收负担,这样的税收政策是不公平的。

3  境内有住所纳税人基本生活费用情况

项目

当月工作分类

计税期间

基本吃穿住行

维持个人社会关系费用

企事业补助

境内有住所纳税人

境内工作

一个月

3500元标准

境内和境外工作

一个月

3500+额外住所及交通费用

企事业补贴“额外交通及交通费用”

境外工作

一个月

3500+1300+额外住所及交通费用

企事业补贴“额外交通及交通费用”

 

4  境内无住所但居住满一年纳税人基本生活费用情况

项目

当月工作分类

计税期间

基本吃穿住行

维持个人社会关系费用

企事业补助

境内无住所但居住满一年纳税人

境内工作

一个月

4800元标准

境内和境外工作

一个月

4800+额外住所及交通费用

企事业补贴“额外交通及交通费用”

境外工作[14]

一个月

4800+额外住所及交通费用

企事业补贴“额外交通及交通费用”

 

    因此,从合理性和公平性分析,目前的税收政策对于境内境外所得的费用扣除是不恰当的,重复扣除费用严重影响个人所得税的税收合理性和公平性,消除重复扣除费用是税收政策调整的当务之急。

    ()影响税收中性

    在国际税收领域中,有两种概念的税收中性可能合乎经济效率:资本输出中性和资本输入中性[15]。在经济全球化进程中,鼓励资本在国际之间的自由流动,形成有序自由竞争的国际市场是经济全球化发展的基础,也是中国经济国际化发展的趋势。

    第一,应对中国经济国际化发展,税收政策首先是要保证资本输出中性,保持境外所得与境内所得纳税负担相同,避免税收政策对资本在境内外流动的影响。美国财政部在《国税税收改革中期报告》中也认为,根据传统的经济分析,资本输出中性有利于实现经济效率,它是美国对境外来源所得征税的理论依据。然而,《实施条例》中对同时具有境内境外所得的重复扣除费用,对境内和境外所得没有中性处理,影响劳务资本在国际间流动和资本输出中性,影响资本的国际竞争公平秩序和效率。

    第二,附加扣除费用和外籍人员免税项目繁杂,导致外籍人员和中国公民在个人所得税负上存在差异。我国税收政策有诸多外籍人员免税项目,政策制定之初,是为了吸引国际优秀人才。但是免税项目的存在,使得外籍人员比中国公民缴纳较少的个人所得税,失去了税收的资本输入中性,同时也影响了税收政策的横向公平。

    ()税收效率降低,负面影响国家人才引进政策

    税收效率是税收成本和税收收益的利率衡量。在税收成本方面,附加扣除费用和外籍人员免税项目繁杂增加了税收征管的难度和执行成本。在税收成本增加的同时,两个问题的存在相对减少了个人所得税收收入,税收收益本应为吸引更多优秀的外籍专家,然而现行人才政策中从人数上来看,主要是吸引外海非外籍高层次人才。设立外专千人计划吸引外籍专家的政策主要为高额的工资薪金补贴和科研经费补助,税收政策并未计提,由此可见,附加扣除费用和免税项目的税收政策并无法带来税收收益(即吸引人才),税收政策行政效率和经济效率不高。

在改革开发初期,我国在经济技术落后情况下,政府通过税收优惠政策从一定程度上吸引或留住外籍专家,指导提升我国科技技术或经济管理水平。然而,近年来随着我国海外留学人员增加及人才质量提升,我国人才引进政策从外籍专家重点转向留学人员,在某些科研和技术领域我国留学人员已经具备与外籍专家同样的科研和技术能力。从2008年开始由中组部牵头,启动了一项旨在引进海外高层次人才的“千人计划”,在国家层面计划用5-10年时间,引进2000名左右能够突破关键技术、发展高新产业、带动新兴学科的战略科学家和创新创业的领军人才回国发展。在中央千人计划的推动下,各地政府也先后出台了大量引才政策带动海归回流,截止2017年已引进人才6000多人,超出政策预期,人才政策效率是高效的。根据千人计划网数据统计(见表5),截止到第八批青年千人计划(2016),我国青年人才引进中,外籍人员比例平均不到2%,在专设的外专千人计划中,引进外籍专家313人,占总人数比重5%,外籍人员比重低,主要引进人才为有中国国籍,在海外留学回国人员,我国的人才倾向已不再依赖外籍人员。然而个人所得税收政策并没有随着国际环境和中国人才需求现状进行调整,依然是对外籍人员实行个人所得税优惠政策,既没有对国家政策起到任何辅助作用,同时由于其对引进外籍人员的优惠政策,反而会导致引进外籍人员与海归人员税收政策的不公平,营造出对我国人才引进政策有负面影响的税收环境,税收政策与现行人才政策相悖。

5  青年千人计划人数统计[16]

国籍

数据

第八批

第七批

第六批

第五批

第四批

第三批

第二批

第一批

外籍

数量

6

5

6

7

5

2

1

4

比例

1.00%

0.88%

0.90%

1.76%

2.70%

1.12%

0.46%

2.80%

中国籍

数量

595

560

661

391

180

178

217

139

比例

99.00%

99.12%

99.10%

98.24%

97.30%

99.44%

99.54%

97.20%

总数

601

565

667

398

185

179

218

143

 

    四、完善个人所得税涉外税收的政策建议

    ()保证税收公平,一个月收入应扣除一次基本费用

    税收政策首要是保证税收的公平,即同一国家内纳税能力相似的纳税人,应同等地纳税,承担相同的纳税义务。境内有住所纳税义务人的工资薪金境内境外所得重复扣除费用,扰乱了国内资本竞争和国际资本竞争,及造成了税收的横向不公平。通过表3和表4列示,居民纳税义务人在提供境内劳务和境外劳务过程中的基本生活费用差异不大,即使存在差异,企事业单位通过内部提供出差补贴等已经补偿了增加的生活费用。

    其次,在个人所得税应纳税额计算,尤其是工资薪金是按月计税,而作为纳税义务人,无论其工作是境内还是境外,每月的基本生活费用只发生一次,因此重复扣除费用是不恰当的且缺乏理论依据的,最有效、合理的扣除方式为工资薪金境内境外所得合并,费用扣除只执行一次。

    ()扣除一次基本费用后的应纳税额计算

    1.可抵扣限额的计算

    消除境内和境外所得分别扣除费用后,对于工资薪金境外所得在国外已纳税额可抵扣限额,已不能按照原政策执行,需要重新定义。可将境内境外所得合并计算应纳税额,再按照境外所得比例计算境外已纳税额的可抵扣限额:

    境外已纳税额可抵扣限额=[(境内境外所得-3500[17])×税率速算扣除数]×当月境外所得÷当月境内境外所得之和

    2.当月应纳税额的计算

    对工资薪金境内境外所得实行合并计算后,再计算应纳税所得额和应纳税额。

    应纳税额=(境内境外所得-3500)×税率速算扣除数

    如果境外已经纳税金额超过境外已纳税额可抵扣限额,应在境内缴纳税额为:

    应缴纳税款=应纳税额-境外已纳税额可抵扣限额

    如果境外已经纳税金额低于境外已纳税额可抵扣限额,应在境内缴纳税额为:

    应缴纳税款=应纳税额-境外已纳税额

    ()简化税收政策,并与国家政策环境相一致

    Karen V. Kole1998年的一篇文章中提出,有六项政策目标构成了美国国际税收立法的基础,其中一项就是要求简化税制,复杂的税制增加了纳税人遵守税法和税务机关适用税法的成本,削弱了美国的国际经济竞争力。为此,需要简化我国税收政策,并与政策环境保持一致。

    1.取消附加扣除费用

    一方面,国家政策已经给予一定金额补贴,无须税收政策调整。附加扣除费用是在改革开放之初,中国经济水平低下,为吸引外籍专家和平衡境外工作人员生活成本过高而设立的。作为政府或企业引进的外籍专家,政府或企业已经给予充足补贴;作为境外工作人员,政府或企业也按照当地经济和生活住所标准,给予相应的出差补助。目前在实际政策执行中,外籍人员无论在何种单位任职,也不管是否属专家型人才,工薪所得均可享受附加费用扣除税收优惠,而税法对“专家”标准并没有明确规定,附加扣除费用应用局面混乱,税收成本高。税收收益方面并没有相应改善,因此附加扣除费用的税收制度是一种无效制度。

    另一方面,取消附加扣除费用,消除对我国人才引进政策的负面影响。目前的附加扣除费用是对境内工作的外籍专家,而对于回国工作的留学人员并没有相应附加扣除。陈旧的附加扣除费用税收政策造成对引进人才之间的不平等待遇,负面影响国家人才引进的政策效率,Robert J. Peroni认为,如果税收不对经济资源的配置发生影响,则是最有效率的。因此应当取消附加扣除费用,维护税收政策公平和人才引进政策有效。

    取消附加扣除费用是经济效率和社会公平化发展的必然要求,是国家人才各方面政策一致性的税收政策体现。现行政策附加费用扣除为1300元,其金额并不大,但其政策意义显著,成为社会其他政策的绊脚石,因此,应及时取缔此项政策。

    2.取缔外籍人员繁杂的免税项目

    与取消附加扣除费用相似,外籍人员免税项目制定之初,是为国外人才引进的辅助政策。然而现行我国人才引进政策已不再提及国籍差异,人才引进政策为海外高层次人才,即包括了中国留学人员和外籍专家,人才政策不分国籍,实行统一的评审标准和补贴政策。新全球经济下人才引进政策的改变是顺应了经济市场和人才市场的发展,中国海外留学生在相关领域已具备与外籍专家相当的知识和技术水平,人才待遇一致是对知识和技术的尊重。然而我国相应的个人所得税税收政策仍未能相应地调整,依然只对外籍专家实行引进政策,最终使得个人所得税中的外籍人员免税项目从“辅助人才政策”变成了“阻碍人才政策”。第一,仅对外籍人员实行免税政策,造成人才引进中海归人员个人所得税的纳税不公平,不能仅仅因为国籍的不同,而给予不同的政策待遇;第二,现实税收征管过程中,外籍人员免税项目繁杂,许多本没有这些补贴项目的外籍人员从工资薪金中虚假列出补贴项目,普遍存在逃避税收责任情况,增大了外籍人员个人所得税征管难度,甚至存在修改回国探亲机票等情况,达到逃避税收责任的目的;同时,对于外籍人员有多处或多地提供劳务的情形,更是增加了税收管理的难度。第三,政府或企业已经对人才引进从生活、交通、住宿等方面,提供了充足补贴,截至2016年底,该计划实施以来共引进6000多位海外高层次人才,青年千人引进共2956位海外人才,外籍人员仅为54人,外专千人计划人才313[18]。所引进的国外相当于正教授级别的高层次人才数量已超过此前30年的总和,国家及企业人才引进政策已经达到预期政策效果,税收优惠政策在此处基本没有效用,反而与人才政策相背离。因此,取消外籍人员免税项目,是规范征税秩序,提升税收政策效率的必要措施。

    综上所述,我国现行个人所得税涉外税收政策已与我国经济现状相脱节,调整涉外税收政策迫在眉睫。从税收政策的合理性和公平性来看,对于居民纳税义务人有来自于境内和境外收入,不应当分开计算,重复扣除基本费用,应当将境内境外收入合并计算,扣除一次基本费用,并选择适当的征税税率。在中国经济与世界经济步伐趋同的现今,我国GDP和消费水平逐渐增强,我国培养的科技人才水平和发明的专利数量在世界位于前列,税收政策可消除存在已久的附加费用扣除政策,对同一纳税能力的纳税人实行公平的纳税政策。同时,应当去除外籍人员的众多免税项目,在我国税收政策分类征收的制度下,繁杂的税收政策大大降低了征税效率,滋生花样百出的避税手段;另外外籍人员免税项目的政策背景和政策目的都已发生变化,现行的海外人才政策已不仅仅是针对外籍人员,更多是中国国籍的海外留学人才,因此,从税收公平和税收效率角度,应取消对外籍人员众多的免税项目政策。

 

参考文献:

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10Karen V. Kole,The Status of United States International Taxation: Another Fine Mess We’ve Gotten Ourselves into[J],Journal of International Law & Business. Vol8(1988), Part 2.

11〕夏宏伟,张海川,石剑虹.浅议我国境内无住所纳税人个人所得税政策[J]. 涉外税务. 2009(1).

12Peggy B. Musgrave, United States Taxation of Foreign Investment Income: Issues and Arguments[J], Harvard Law School, 1969, PP. 74-75.

13〕高运根.完善境内无住所个人所得税管理机制的建议[J].税务研究.2009(3)P85-88.

 


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